ЄСВ, ПДФО, військовий збір
Запитання 42
Які ризики для підприємства при незастосуванні понижуючого коефіцієнта, якщо дотримані умови, що дають право на його застосування (штраф за подання неправильного звіту, неправомірне включення у витрати для розрахунку податку на прибуток)?
Відповідь
Оскільки застосування понижуючого коефіцієнта є правом, а не обов'язком роботодавця, про що чітко вказано в передостанньому абзаці п. 9-5 розділу VIII Закону про ЄСВ, то, на нашу думку, в разі незастосування понижуючого коефіцієнта жодної відповідальності страхувальник-роботодавець не несе.
Запитання 43
Якщо у червні нараховано і виплачено відпускні за червень-липень 2015 р., як правильно розрахувати понижуючий коефіцієнт за червень та липень? Суму липневих відпускних включаємо в звіт по ЄСВ за червень, а при розрахунку коефіцієнта включаємо до бази нарахування та утримання ЄСВ за липень?
Відповідь
Відповіді на це запитання нема в Законі про ЄСВ, проте її можна знайти в роз'ясненнях ДФСУ, яка наразі адмініструє нарахування та сплату ЄСВ.
Так, у листі від 28.04.2015 р. №15273/7/99-99-17-03-01-17 ДФСУ розглядала питання виплати авансів із зарплати і можливості застосування до них понижуючого коефіцієнта. Подібність авансів та перехідних відпусткових у тому, що вони виплачуються заздалегідь, коли працедавець ще не знає, чи відповідатиме він критеріям застосування понижуючого коефіцієнта. Так ось, у цій ситуації податківці очікувано перенесли всі ризики щодо недоплати ЄСВ в разі застосування до авансів понижуючого коефіцієнта на самого роботодавця. Якщо він такий коефіцієнт застосує, але наприкінці місяця, за який дохід виплачено заздалегідь, критеріям відповідати не буде, то йому доведеться доплатити різницю, із штрафними санкціями (які йому можуть бути нараховані на підставі акта перевірки). Ще одна проблема — це те, що у наступному місяці, за який в поточному місяці авансом нараховані та виплачені відпускові, роботодавцем може бути обраховано зовсім інший розмір понижуючого коефіцієнта (адже цей розрахунок слід робити щомісяця).
З іншого боку, є в ДФСУ і менш фіскальний лист від 11.03.2015 р. №5084/6/99-99-17-03-03-15 (див. «ДК» №20/2015, коментар «ДК»), який пропонує донарахування ЄСВ проводити датою з'ясування фактичного розміру доходу за місяць, за який працівнику нараховано і виплачено наперед відпускові. Але він стосується не понижуючого коефіцієнту, а донарахування ЄСВ виходячи з мінімального розміру зарплати (відповідно до ч. 5 ст. 8 Закону про ЄСВ).
Тож можна сказати, що стосовно перехідних відпусткових і понижуючого коефіцієнта у податківців на сьогодні фіскальний підхід, і щоб не виникло недоплати, краще до відпусткових, які нараховані у поточному місяці за наступний, понижуючий коефіцієнт не застосовувати. Й оскільки в таблиці 1 Звіту з ЄСВ на сьогодні не передбачено рядків для таких перехідних виплат (сума нарахованих у поточному місяці відпусткових за наступний місяць має відображатися у загальному значенні суми нарахованої у звітному місяці зарплати) або для сум зарплати, до яких понижуючий коефіцієнт не застосовується (крім зарплати інвалідів), то, щоб уникнути проблем із заповненням Звіту з ЄСВ і мати можливість без проблем користуватися правом на застосування понижуючого коефіцієнта, на нашу думку, краще здійснювати нарахування таких перехідних відпусткових у тому місяці, за який їх виплачено (а не в тому місяці, у якому їх виплачено наперед).
Запитання 44
Як правильно сплачувати ЄСВ на відпустку, аванс? У день виплати коштів? Чи буде нараховуватися штраф за недоплату ЄСВ в аванс (відпустку), якщо до 20-го сплачено борг?
Відповідь
Стосовно строків сплати ЄСВ за доходи, навіть виплачені наперед, Законом про ЄСВ встановлено жорсткі правила. У загальному випадку у день виплати таких доходів фізособі здійснюється і сплата ЄСВ (ч. 8 ст. 9 Закону про ЄСВ). До речі, цей процес контролюють уповноважені банки (див. ч. 2 ст. 24 Закону про ЄСВ та Порядок №453). А отже, якщо платити зарплату та відпусткові не з готівкової виручки та інших надходжень у касу, а отримуючи кошти в банку, то без наявності сплати ЄСВ (або довідки, яка свідчить про наявність переплати з ЄСВ, виданої ДПІ за місцем обліку) хоча б у розмірі 1/3 від суми зарплати до виплати працівникам, отримати такі кошти майже неможливо (хіба що банк врахує рекомендації ДФСУ в листі від 29.01.2015 р. №1787/5/99-99-17-03-01-16 (див. «ДК» №06/2015) не контролювати порядок сплати ЄСВ у зв'язку із застосуванням понижуючого коефіцієнта).
І тільки якщо дохід нараховано, але так і не було виплачено, сплатити ЄСВ з його суми слід не пізніше 20 числа місяця, наступного за місяцем нарахування такого доходу.
Ці норми Закону про ЄСВ враховують різні випадки сплати ЄСВ і застосовуються окремо.
Отже, якщо при виплаті зарплати (авансу, відпусткових) вчасно і в повному обсязі не було сплачено ЄСВ, то виникла недоплата, яка загрожує під час наступної перевірки штрафом у розмірі 20% від суми недоплати (п. 2 ч. 11 ст. 25 Закону про ЄСВ). Погашення такої недоплати до 20 числа місяця, наступного за місяцем, за який здійснено недоплату, призведе лише до зменшення суми пені, яку під час перевірки також буде нараховано на суму недоплати (у розмірі 0,1% від суми недоплати за кожний день прострочення платежу, згідно з ч. 10 ст. 25 Закону про ЄСВ).
Запитання 45
Працівниці було надано відпустку у зв'язку з вагітністю та пологами з 11.02.2015 р. по 16.06.2015 р. З 17.06.2015 р. вона знаходиться у відпустці по догляду за дитиною до 3-х років. База нарахування ЄСВ за червень, до якої входить тільки допомога у зв'язку з вагітністю та пологами, становить 650,40 грн (менше, ніж мінімальна заробітна плата). У якому розмірі нараховується ЕСВ на різницю між мінімальною заробітною платою та нарахованою допомогою (1218,00 - 650,40 = 567,60): згідно з класом ризику чи 33,2%?
Відповідь
При відповіді на це запитання слід враховувати два моменти.
По-перше, нарахування ЄСВ мало відбутися одночасно з нарахуванням працівниці допомоги по вагітності та пологах, зокрема, у лютому 2015 р., коли вона надала відповідний листок непрацездатності. Отже, саме у звітному періоді лютому 2015 р. у Звіті про ЄСВ мала бути відображена і сума такої допомоги, поділена на місяці, за які вона нарахована, і сума ЄСВ, нарахована на суму такої допомоги (про суму утриманого ЄСВ зараз не говоримо).
По-друге, щодо допомоги по вагітності та пологах ДФСУ не надавав відповідного роз'яснення, а ось щодо лікарняних таке роз'яснення було наведено в листі від 11.03.2015 р. №5084/6/99-99-17-03-03-15 (див. «ДК» №20/2015, коментар «ДК»). У ньому податківці говорять, що донарахування (не згадуючи про штрафні санкції) можна здійснити в тому місяці, коли буде встановлено фактичний розмір місячного доходу. Тобто, як у вашому випадку — коли у лютому 2015 р. нараховується сума декретних за червень 2015 р., роботодавець ще не знає всієї суми доходу працівниці за червень 2015 р., а тому не може встановити розмір ЄСВ, який слід нарахувати. І тому в лютому 2015 р. він нараховує ЄСВ (звісно, за ставкою 33,2%) з фактичного нарахованого за червень 2015 р. розміру доходу, а в липні 2015 р. за потреби донараховує за цією ж ставкою суму ЄСВ до необхідного мінімального розміру (1218 х 33,2%), в разі якщо більше жодних доходів за червень 2015 р. працівниці нараховано не буде.
Звісно, такий підхід податківців є дуже приємним, адже не є фіскальним і позбавляє від необхідності робити переплати і сплати штрафів за недоплати. Втім, прямої норми Закону про ЄСВ, яка б дозволяла застосовувати такий підхід, на жаль, наразі немає. Отже, обережним роботодавцям ми його застосовувати не радимо. І тому краще зробити донарахування за декретні за червень 2015 р. до мінімального розміру вже в лютому 2015 р. (звісно, за ставкою 33,2%).
Запитання 46
Оподаткування компенсації невчасно виплаченої зарплати — ЄСВ, військовий збір та ПДФО утримуються та нараховуються так, як на заробітну плату, чи є якісь особливості?
Відповідь
Компенсація за несвоєчасно виплачену зарплату нараховується і включається до оподаткованого доходу як складова зарплати того місяця, у якому така заборгованість із заробітної плати була погашена. Отже, і ЄСВ, і військовий збір та ПДФО з неї утримуються у загальному порядку, з усього доходу такого місяця виплати заборгованості працівникам.
Запитання 47
Чи буде порушенням виплачувати всім працівникам щомісяця фінансову допомогу (на підставі договорів поворотної фіндопомоги), а наприкінці року її оформити за заявою або узгодженням як неповоротну? І як утримувати ПДФО — за всю суму за рік чи щомісячно з кожного працівника (ставки будуть різні)? Якщо це не порушення, то утримується тільки ПДФО?
Відповідь
Обмежень щодо надання працівникам поворотної фіндопомоги (кількість таких надань і їх суми) чинним законодавством не встановлено. З юридичного погляду така поворотна фіндопомога потрапляє під визначення грошової позики, а тому до зарплати працівників не належить і з неї під час виплати не справляються податки та ЄСВ.
Але як тільки така фіндопомога стає безповоротною (анулюється працедавцем), вона стає доходом, який оподатковується ПДФО і військовим збором, — додатковим благом (пп. «д» пп. 164.2.17 ПКУ і пп. 1.2 п. 16-1 підр. 10 розд. ХХ ПКУ). При цьому кожна сума анульованого працедавцем боргу розглядається з точки зору оподаткування окремо, і якщо ця сума не перевищує 609 грн на рік у розрізі кожного договору, в 2015 р. вона не оподатковується ні ПДФО, ні військовим збором.
У разі ж перевищення і повідомлення боржника про анулювання боргу такий боржник самостійно сплачує як ПДФО, так і військовий збір з оподатковуваної суми анульованого боргу, подавши до 01.05.2016 р. за 2015 рік декларацію про майновий стан і доходи — до 01.08.2016 р. (якщо він не є підприємцем і не зобов'язаний подавати таку декларацію до 09.02.2016 р.).
Зверніть увагу: повідомити про те, що сума боргу анулюється, потрібно обов'язково (наприклад, укладенням сторонами додаткової угоди до договору), інакше сплачувати суму ПДФО і військового збору доведеться податковому агентові. Щоправда, у цьому випадку, оскільки борг анулюється не сторонній особі, а працівникові підприємства, утримати суму такого ПДФО і військового збору можна буде з інших доходів таких працівників. При цьому вся сума анульованого в місяці (наприклад, у грудні) боргу потрапить в оподатковуваний дохід такого місяця.
ЄСВ з суми додаткового блага не сплачується, оскільки такий дохід не включений у базу оподаткування, визначену ст. 7 Закону про ЄСВ.
Запитання 48
Страхувальник своєчасно не скористався правом на зниження ставки нарахування єдиного внеску. Чи можна провести зниження ставки за минулий період та як правильно це зробити?
Відповідь
Заборони скористатися понижуючим коефіцієнтом шляхом подання уточнених даних у Звіті з ЄСВ чинним законодавством не встановлено, тому так, це можна зробити. Для цього спочатку слід перерахувати суму нарахованого в минулому місяці ЄСВ — це робиться окремим розрахунком довільної форми і бухгалтерською довідкою у місяці, у якому помилку встановлено. На підставі такої бухгалтерської довідки відбувається сторнування сум зайво нарахованого ЄСВ у бухгалтерському обліку.
Далі у Звіті з ЄСВ в місяці виправлення помилки слід зменшити суми зайво нарахованого ЄСВ попереднього місяця.
У таблиці 1 цього звіту для цього заповнюється рядок 7 і необхідні підпорядковані йому рядки. Зокрема, якщо йдеться про зменшення сум ЄСВ, нарахованого на дохід у вигляді зарплати, заповнюється на суму зменшення рядок 7.1 і 7.1.1. Крім того, слід заповнити останній підпорядкований рядок «Зміст помилки», у якому зазначити, чому і за який звітний період відбулося зменшення нарахованої суми ЄСВ.
Слід звернути увагу на те, що в чинній формі Звіту з ЄСВ в таблиці 6 також відображається сума нарахованого ЄСВ у розрізі застрахованих осіб. Отже, суму такого зменшення відносно кожної з застрахованих осіб, щодо якої воно відбувається, слід відобразити й окремим рядком у таблиці 6, із зазначенням коду типу нарахувань (реквізит 10) — «3», звісно, із зазначенням у реквізиті 11 місяця і року, за який у звітному місяці відбулося таке зменшення.
Запитання 49
Працівникові помилково нарахували і виплатили у квітні зарплату, хоча він був на лікарняному. Тепер треба провести перерахунок. Який алгоритм перерахунку зарплати і податків у цьому випадку? Як правильно внести зміни до звітності?
Відповідь
Відповідь на це запитання в частині сторнування сум ЄСВ, нарахованого і утриманого з доходу у вигляді зарплати, аналогічна відповіді, наданій на попереднє запитання. Зверніть увагу: при цьому сторнується не тільки сума ЄСВ, але і сам такий дохід — адже працівникові надмірно нарахована і сама зарплата. Якщо лікарняний листок було надано наступного місяця, донарахування лікарняних «заднім числом» проводити не треба, адже лікарняні нараховуються в місяці надання лікарняного листка. Тому такі лікарняні відобразяться у звіті з ЄСВ місяця їх нарахування, у звичайному порядку.
У звіті за формою №1ДФ може застосовуватися той самий порядок виправлення помилок. Якщо помилка виявлена і виправляється бухгалтерською довідкою в наступному звітному кварталі (наприклад, внаслідок перерахунку сум нарахованих доходів і ПДФО відповідно до пп. 169.4.3 ПКУ), то дані про зменшення раніше нарахованої зарплати, нараховані й утримані ПДФО та військовий збір відображаються в загальному підсумку нарахованої і виплаченої працівникові зарплати і податків у такому звітному кварталі (не потребують подання уточнюючого розрахунку). Подавати уточнюючу форму звіту за формою №1ДФ при проведенні перерахунку за пп. 169.4.3 ПКУ не треба.
Запитання 50
Як оподаткувати заробітну плату, наприклад, у розмірі 26 000 грн? Особливо, як нарахувати ПДФО?
Відповідь
Єдиний внесок. База нарахування і розмір єдиного внеску передбачені статтями 7 і 8 Закону про ЄСВ. Для кожного роботодавця розмір соціального внеску, який він нараховує на фонд оплати праці найманих працівників, залежить від класу встановленого йому професійного ризику виробництва. Ставка утримання ЄСВ із зарплати становить 3,6%.
Увага: нарахування та утримання єдиного внеску здійснюється в межах максимальної величини бази нарахування єдиного внеску, встановленої Законом про ЄСВ. Відповідно до ч. 4 ст. 1 цього Закону, максимальна величина бази нарахування єдиного внеску — це «максимальна сума доходу застрахованої особи, що дорівнює сімнадцяти розмірам прожиткового мінімуму для працездатних осіб, встановленого законом, на яку нараховується єдиний внесок» (до 01.12.2015 р. вона становить 20706 грн).
Звісно, не слід забувати про право на застосування понижуючого коефіцієнта до ставки ЄСВ. Утримання ЄСВ завжди здійснюється з фактично нарахованої зарплати (в межах максимальної величини бази нарахування ЄСВ).
ПДФО. Відповідно до п. 164.6 ПКУ, під час нарахування доходів у формі заробітної плати база оподаткування визначається як нарахована заробітна плата, зменшена на:
1) суму ЄСВ;
2) суму страхових внесків до Накопичувального фонду;
3) у випадках, передбачених законом, — обов'язкових страхових внесків до недержавного пенсійного фонду, які відповідно до закону сплачуються за рахунок зарплати працівника;
4) суму податкової соціальної пільги за її наявності.
На сьогодні база оподаткування доходу у вигляді зарплати — це різниця між сумою нарахованої зарплати, утриманого з неї ЄСВ та податкової соцпільги за наявності. Звісно, якщо розмір такої нарахованої зарплати у 2015 році перевищує поріг застосування податкової соціальної пільги, встановлений пп. 169.4.1 ПКУ (у загальному випадку він становить 1710 грн), то про податкову соціальну пільгу при визначенні бази оподаткування з такої зарплати можна не згадувати.
Ставка податку згідно з п. 167.1 ПКУ становить 15% бази оподаткування щодо доходів, нарахованих у тому числі, але не виключно у формі заробітної плати, інших заохочувальних та компенсаційних виплат або інших виплат і винагород, які нараховуються (виплачуються, надаються) платнику у зв'язку з трудовими відносинами та за цивільно-правовими договорами, якщо база оподаткування для місячного оподатковуваного доходу не перевищує десятикратного розміру мінімальної заробітної плати, встановленої законом на 1 січня звітного податкового року (у 2015 році — 12180 грн). Якщо база оподаткування в календарному місяці перевищує десятикратний розмір мінімальної заробітної плати, до суми такого перевищення застосовується ставка 20%.
Військовий збір. Об'єктом оподаткування збором є вся сума нарахованого оподатковуваного ПДФО доходу, зокрема заробітна плата працівників. У цьому випадку заробітна плата не зменшується на суму ЄСВ та податкової соцпільги і ставка 1,5% застосовується до усієї суми об'єкта оподаткування (п. 16-1 підрозділу 10 розділу ХХ ПКУ).
Приклад. Працівникові нараховано зарплату 26000,00 грн. Розрахуємо, як оподатковується така зарплата.
Нарахування ЄСВ при умовному розмірі ставки 37% становить 7661,22 грн (20706,00 х 37%)
Утримання ЄСВ 745,42 грн (20706,00 х 3,6%).
База для утримання ПДФО становить 26000,00 - 745,42 = 25254,58 грн.
ПДФО за ставкою 15%: 12180,00 х 15% = 1827,00 грн.
ПДФО за ставкою 20%: (25254,58 - 12180,00) х 20% = 2614,92 грн.
Після додавання двох отриманих результатів обчислення ПДФО отримуємо суму ПДФО 1827,00 + 2614,92 = 4441,92 грн.
Військовий збір становить 390,00 грн (26000,00 х 1,5%).
Запитання 51
Юрособа виплачує дохід приватному нотаріусу через підзвітну особу. Які податки слід сплатити, або які документи потрібні, щоб не утримувати податки?
Відповідь
Оподаткування доходів, отриманих фізичною особою, яка провадить незалежну професійну діяльність, здійснюється відповідно до ст. 178 ПКУ. Відповідно до п. 178.5 ПКУ, під час виплати суб'єктами господарювання — податковими агентами фізичним особам, які провадять незалежну професійну діяльність, доходів, безпосередньо пов'язаних з такою діяльністю, ПДФО не утримується в разі надання такою фізичною особою копії довідки про взяття її на податковий облік як фізичної особи, яка провадить незалежну професійну діяльність.
Фізичні особи, які провадять незалежну професійну діяльність, за результатами звітного податкового року самостійно розраховують суму ПДФО та військового збору, які відображають у річній податковій декларації та сплачують у терміни, передбачені для сплати ПДФО за відповідний період.
Отже, для неутримання податків та військового збору слід отримати від нотаріуса копію довідки про взяття на податковий облік як фізичну особу, яка провадить незалежну професійну діяльність. Якщо цього не зробити, юрособа повинна виконати всі функції податкового агента (до речі, за свій рахунок) з утриманням ПДФО та військового збору та відображенням у звітності.
На жаль, ст. 168 ПКУ не встановлює чітких строків сплати ПДФО та військового збору у випадку, якщо дохід нотаріусу вже виплачено, але дізнався про це податковий агент тільки після отримання авансового звіту від працівника. На практиці в цьому випадку податківці радять діяти відповідно до пп. 168.1.4 ПКУ: якщо оподатковуваний дохід виплачується готівкою з каси податкового агента, податок сплачується (перераховується) до бюджету протягом банківського дня, що настає за днем такого нарахування (виплати, надання). А це означає, що в разі відсутності копії довідки від нотаріуса після подання підзвітною особою авансового звіту слід сплатити ПДФО та військовий збір не пізніше наступного дня після затвердження авансового звіту (тобто коли керівник підприємства прийняв рішення відшкодувати такі витрати працівнику та/або віднести їх до витрат підприємства).
Стосовно ЄСВ з винагороди нотаріуса слід врахувати лист ПФУ від 19.03.2012 р. №6183/03-20. У ньому сказано, що в цьому випадку слід діяти за аналогією до норм п. 178.5 ПКУ. З метою уникнення подвійного нарахування єдиного внеску, якщо підприємство виплачує особі, яка забезпечує себе роботою самостійно — займається незалежною професійною діяльністю, дохід, безпосередньо пов'язаний з такою діяльністю, єдиний внесок підприємством на зазначені виплати не нараховується в разі надання такою фізичною особою копії повідомлення про взяття її на облік в органах ПФУ як фізичної особи, яка провадить незалежну професійну діяльність. Якщо ж такого документа не буде надано, то сума такої винагороди є базою для нарахування й утримання ЄСВ за ставками 34,7% і 2,6% у загальному порядку.