До наказу Мінфіну від 18.06.2015 р. №573
Зміни до бухобліку
24 липня 2015 року набрали чинності зміни до Інструкції №291 та деяких П(С)БО згідно із Наказом №573 (див. «ДК» №31/2015). Нарешті регулятор поставив крапку у досить тривалих дискусіях щодо відображення коштів на розподільчому та електронному рахунках.
Кошти на розподільчому рахунку в банку
Інструкція №291 доповнена субрахунком 316 «Спеціальні рахунки в іноземній валюті», який призначений для обліку коштів в іноземній валюті, що підлягають розподілу або додатковому попередньому контролю, у т. ч. сум коштів в іноземній валюті, що підлягають обов'язковому продажу відповідно до законодавства. Тобто фактично тепер ми чітко розуміємо, що активом стають такі кошти, які зайшли на наш розподільчий рахунок, навіть якщо повноцінно розпоряджатися ними в цей момент не можемо. Ця позиція спричинила чимало висловлювань як за, так і проти.
Логіка цих нововведень, очевидно, така:
1) у відносинах між контрагентами зобов'язання нерезидента перед українським підприємством погашаються саме того дня, коли кошти потрапили на розподільчий рахунок, а не наступного дня, коли весь гривневий еквівалент надходить у повне розпорядження українського підприємства (отже, кошти на цей момент уже належать конкретному власнику — підприємству-отримувачу);
2) після обов'язкового продажу валюти гривневий еквівалент потрапляє на поточний рахунок саме того підприємства, в якого ці кошти з розподільчого рахунку були списані уповноваженим банком.
Кошти на електронному рахунку
Для обліку коштів на рахунку у системі електронного адміністрування ПДВ, відкритому платнику податку в Казначействі, а також на інших спеціальних рахунках, відкритих у банку та/або органі Казначейства відповідно до законодавства, тепер має використовуватися субрах. 315 «Спеціальні рахунки в національній валюті». Отже, коли підприємство поповнює електронний рахунок для реєстрації ПН, це супроводжуватиметься проведенням Д-т 315 К-т 311, списання казначейством коштів для погашення ПЗ з ПДВ згідно з реєстрами від податківців — Д-т 64 К-т 315.
Зверніть увагу: у балансі підприємства гроші на електронному рахунку жодним чином не відокремлюються від коштів на поточному банківському рахунку — всі кошти обліковують у рядку 1165 «Гроші та їх еквіваленти».
З цього питання також уже точаться запеклі суперечки, бо підприємство має серйозні підстави сумніватися, чи варто суми з електронного рахунку показувати у балансі поряд із сумами з поточного банківського рахунку. Адже баланс призначений, зокрема, для оцінки користувачами його ліквідності (здатності підприємства швидко погашати свої зобов'язання). Найбільш ліквідними активами є гроші. А в разі коли суми, показані в цій статті звітності, не є доступними для погашення зобов'язань, це може ввести користувачів звітності в оману. Тому, в разі коли ці суми є істотними, варто розкривати відповідну інформацію в примітках до фінзвітності.
Наприклад, при складанні річної фінансової звітності, на нашу думку, обов'язково слід показувати відповідні суми в рядку 615 «Грошові кошти, використання яких обмежено» розділу VI «Грошові кошти» форми №5 «Примітки до річної звітності». Необхідність робити таку примітку у фінзвітності стосується й коштів у валюті на розподільчому рахунку на дату балансу.
Загальновиробничі витрати
Інструкція №291 доповнена проведенням Д-т 39 К-т 91. Очевидно, це проведення супроводжуватиме переміщення загальновиробничих витрат, коли підприємство не отримує доходів, до складу витрат майбутніх періодів. Наприклад, коли має місце простій виробництва продукції або немає реалізації товарів, робіт, послуг. За своєю суттю це проведення означає перенесення витрат, накопичених на рахунку обліку загальновиробничих витрат, до складу витрат майбутніх періодів. Його наявність пов'язана із застосуванням принципу відповідності доходів і витрат: витрати і доходи за законом повинні відображатися в одному звітному періоді. І якщо підприємство не відображає доходів, воно не може відобразити пов'язаних із ними витрат.
На виробничому підприємстві такі витрати, як правило, потрапляють до собівартості виробленої продукції, яка може залишатися нереалізованою (на складі). П(С)БО 16 передбачає віднесення нерозподілених загальновиробничих витрат безпосередньо до собівартості реалізованої продукції (рахунок 90). Проте за відсутності реалізації у звітному періоді зробити це неможливо, тому накопичені нерозподілені витрати можуть бути віднесені до витрат майбутніх періодів.
У сфері послуг можливими є ситуації, коли використання проведення має технічний характер. Як правило, витрати майбутніх періодів кваліфікуються такими завчасу. Водночас підприємство може на момент визнання витрат кваліфікувати їх як виробничі витрати, а згодом, накопичивши певну суму витрат, вирішити, що вони є пов'язаними з отриманням доходів у майбутніх періодах (це можливо, зокрема, при наданні послуг за рахунок цільового фінансування, наприклад з бюджету). Тому, щоб не переробляти кожне проведення, можна використовувати проведення Д-т 39 К-т 91.
А в періоді отримання доходів, коли відповідні їм витрати, накопичені на дебеті рах. 39, можуть бути відображені за відповідним об'єктом витрат, вони списуються з кредиту рах. 39 у дебет відповідних рахунків: 23, 91 — 94 тощо.
Усе вищесказане — виключно наші міркування.
З якою метою насправді Мінфін ввів проведення Д-т 39 К-т 91, куди далі з Д-т 39 мають бути списані такі витрати і за яких обставин, — наразі невідомо. Сподіваємося на чіткі роз'яснення від Мінфіну найближчим часом.
Ремонти та поліпшення ОЗ
Із п. 14 П(С)БО 7 вилучено порядок збільшення первісної (переоціненої) вартості ОЗ на суму ремонтів та поліпшень, визначених у порядку, встановленому податковим законодавством. Така зміна є логічною, адже з 01.01.2015 р. порядок відображення ремонтів повністю базується на правилах бухобліку, тому прив'язка до податкового обліку є недоречною. Очевидно, на черзі такі самі зміни і в Методрекомендаціях №561. Ну ніяк Мінфін не спроможний внести однотипні правки до всіх суміжних нормативних актів.
Спрощена фінзвітність
Зміни до П(С)БО 25 полягають у тому, що тепер спрощену фінзвітність суб'єкта малого підприємництва (ф. №1-мс та ф. №2-мс) мають подавати, крім юросіб, що відповідають критеріям мікропідприємництва, і суб'єкти малого підприємництва — юрособи, що ведуть спрощений бухоблік доходів та витрат.
Згідно з п. 44.2 ПКУ, до цієї категорії належать юрособи — платники ЄП 3-ї групи. Отже, тепер усі «єдиноподатники»-юрособи 3-ї групи, незалежно від того, чи підпадають вони під визначення суб'єкта мікропідприємництва (наприклад, за критерієм чисельності працюючих), зобов'язані складати саме спрощену фінансову звітність. Зверніть увагу: в редакції п. 44.2 ПКУ, чинній до 01.01.2015 р., до складу суб'єктів малого підприємництва — юросіб, що ведуть спрощений бухоблік доходів та витрат, належали, крім «спрощенців», і «нульовики» з податку на прибуток1. На сьогодні згадки про них у п. 44.2 ПКУ немає, тож формально спрощений бухоблік і спрощена фінзвітність — не для них. Здається, про таку категорію платників податків просто забули.
1 З 01.01.2015 р. їхня діяльність регулюється не п. 154.6 ПКУ, а п. 16 підрозділу 4 розд. ХХ ПКУ.
Нормативна база
- Наказ №573 — Наказ Мінфіну від 18.06.2015 р. №573 «Про затвердження Змін до деяких нормативно-правових актів Міністерства фінансів України з бухгалтерського обліку».
- Інструкція №291 — Інструкція про застосування Плану рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов'язань і господарських операцій підприємств і організацій, затверджена наказом Мінфіну від 30.11.99 р. №291.
- Методрекомендації №561 — Методичні рекомендації з бухгалтерського обліку основних засобів, затверджені наказом Мінфіну від 30.09.2003 р. №561.
Юлія КЛОВСЬКА, головний редактор
Олексій КРАВЧУК, к. ю. н., доцент, аудитор