Затверджено наказом Міндоходів від 22.11.2013 р. №699
ТЦ очима Міндоходів
Міндоходів наказом від 22.11.2013 р. №699 затвердило узагальнюючу податкову консультацію (далі — УПК №699, див. «ДК» №50/2013), в якій надало відповіді на окремі питання, пов'язані із трансфертним ціноутворенням (далі — ТЦ).
Щодо періоду, за який повинні враховуватися контрольовані операції з метою ТЦ, у тому числі і для складання звіту, передбаченого пп. 39.4.2 ПКУ, Міндоходів зазначає, що:
а) першим звітним періодом буде 2013 р.;
б) до складу контрольованих операцій потрапляють:
у разі якщо операції з певними контрагентами здійснювалися з 01.09.2013 р. до 31.12.2013 р. й оборот за такими операціями перевищив 50 млн грн, — всі зазначені операції з такими контрагентами;
у разі якщо операції з певними контрагентами здійснювалися з 01.01.2013 р. до 31.12.2013 р. і річний оборот за такими операціями перевищив 50 млн грн, — операції з такими контрагентами, проведені з 01.09.2013 р. до 31.12.2013 р. (навіть якщо сума таких операцій у цьому періоді менша за 50 млн грн).
При цьому повідомляється, що операції, здійснені до 01.09.2013 р., до звіту не включаються.
Міндоходів також вважає, що суми кредиту, депозиту, позики, відсотків за таким кредитом, депозитом, позикою, суми поворотної фінансової допомоги, вартість товару за договорами комісії, поруки, агентськими та іншими аналогічними договорами, суми комісійної (агентської) винагороди, вартість інвестицій включаються до розрахунку обсягу операцій з метою класифікації їх як контрольованих для всіх операцій, зазначених у пп. 39.2.1.1 і 39.2.1.2 ПКУ.
Ми не можемо повністю погодитися з такою позицією. Зазначені суми можуть враховуватися під час класифікації операцій як контрольованих лише у разі здійснення операцій, передбачених пп. 39.2.1.2 ПКУ. У пп. 39.2.1.1 ПКУ передбачено лише «господарські операції з придбання (продажу) товарів (робіт, послуг)», а не операції, про які йдеться вище. Тому ця позиція Міндоходів підлягає перегляду як така, що не відповідає нормам ПКУ.
Прогнозовано Міндоходів відповіло і на запитання, як обчислювати обсяги операцій, якщо один і той же контрагент є для підприємства і постачальником, і покупцем. Річним обсягом операцій з таким контрагентом буде сума операцій і з купівлі, і з постачання, а у разі якщо такий контрагент є нерезидентом, операції з яким підпадають під пп. 39.2.1.2 ПКУ, — і решта операцій з таким контрагентом.
З цього приводу вважаємо, що операції за бартерними договорами (договорами міни) враховуються тільки один раз, як операції за одним договором. Наприклад, слід врахувати тільки операцію відвантаження товару або тільки отримання товару взамін, а не обидві ці операції.
Міндоходів висловилося і щодо випадків повернень товарів постачальникові, і щодо впливу таких повернень на розрахунок річного обсягу операцій з метою визнання операцій з таким постачальником контрольованими. Якщо такі операції відбувалися протягом звітного року, в якому такі товари було реалізовано, то вартість таких повернень зменшує річний обсяг операцій з цим контрагентом (який повертає товари). Повернення товарів у наступних роках не впливають на річні обсяги ні того року, в якому їх було реалізовано, ні того року, в якому відбулося їх повернення.
Міндоходів вважає, що контрольовані операції мають відображатися у звіті про них на дату передачі прав власності на товари, роботи і послуги або на дату складання акта чи іншого документа про приймання-передачу послуг (робіт). Хоча у ПКУ немає аналогічної прямої норми, з такою позицією Міндоходів можна було б і погодитися. Проте зауважимо, що ця позиція є слушною лише для операцій, передбачених у пп. 39.2.1.1 ПКУ, і підходить не для всіх операцій, передбачених у пп. 39.2.1.2 ПКУ.
Але найбільш фіскальною є позиція Міндоходів щодо порушень, пов'язаних з поданням річного звіту про контрольовані операції:
— подання звіту з порушенням встановленого терміну1 прирівнюється до його неподання і тягне за собою такі ж самі штрафні санкції. У пункті 120.3 ПКУ санкції передбачено за «неподання платником податків звіту та/або обов'язкової документації про проведені ним протягом року контрольовані операції відповідно до вимог пункту 39.4 ПКУ». А пп. 39.4.2 ПКУ вимагає подавати звіт до 1 травня наступного року. Отже, за логікою Міндоходів, у разі невиконання цієї вимоги буде застосовано штраф за п. 120.3 ПКУ. Проте у решті випадків, зазначених у ст. 120 ПКУ, «неподання звітності» та «невчасне подання звітності» зазначаються як різні види порушень. А за невчасне подання звіту п. 120.3 ПКУ відповідальності прямо не передбачає;
1 Згідно з пп. 39.4.2 ПКУ, цей звіт подається до Міндоходів до 1 травня року, наступного за звітним.
— невключення до звіту деяких операцій тягне за собою штраф у розмірі 5% від обсягу контрольованих операцій, які не було включено до звіту. Проте ПКУ такої відповідальності наразі не передбачає. Неподання звіту та подання не в повному обсязі — це різні порушення, а на цей момент ПКУ встановлено відповідальність лише за його неподання.
Прикро, що Міндоходів нічого не каже про виправлення самостійно виявлених у звіті помилок. Ми вважаємо, що за таке виправлення помилок не слід застосовувати такі суворі санкції, як у п. 120.3 ПКУ. У ПКУ немає санкцій для випадку самостійного виправлення помилок у звіті, як немає і дозволу на таке виправлення без застосування санкцій, тож позиція Міндоходів досить фіскальна. Сподіваємося, що це питання буде врегульовано, а поки що у разі застосування органами Міндоходів санкцій за п. 120.3 ПКУ при виправленні помилок ми рекомендуємо обстоювати свою позицію у суді.
Міндоходів стверджує, що сума акцизного податку враховується при визначенні обсягу контрольованих операцій. ПДВ до розрахунку контрольованих операцій не включається згідно з пп. 39.2.1.4 ПКУ. А про акцизний податок у ст. 39 ПКУ немає жодного слова. Тому це роз'яснення Міндоходів відповідає ПКУ.
В УПК №699 порушено проблему самостійної зміни об'єкта оподаткування у контрагента — пов'язаної особи і, як наслідок, — перекласифікації операцій з ним із неконтрольованих у контрольовані. Міндоходів наполягає на тому, що якщо контрагент через якийсь час змінить показники своєї податкової звітності з прибуткових на збиткові, ця зміна стосуватиметься і його бізнес-партнера, у якого може з'явитися підстава для подання звіту про контрольовані операції або зміни даних раніше поданого звіту згідно з третім абзацом пп. 39.2.1.1 ПКУ. Але якщо такі зміни до звітності з податку на прибуток контрагент внесе через два, а то і три роки? Чи вважатиметься, що при цьому порушується термін подання звіту або що звіт було подано у неповному обсязі? Або ж такі факти слід відображати у звіті за той рік, в якому контрагент змінив свою податкову звітність? Який буде порядок передачі інформації між пов'язаними особами про факти внесення ними змін до податкової звітності? Відповідей на ці запитання не містить ні ПКУ, ні УПК №699. Проте, на нашу думку, притягувати до відповідальності, тим паче такої вагомої, осіб, які жодним чином не впливають на встановлене УПК №699 «порушення», не можуть йому запобігти, мало того, не можуть його виправити заднім числом, є незаконним. Тим паче, що ПКУ не містить подібного трактування застосування ст. 39. А отже, ті, на кого накладуть штрафні санкції за таке «порушення», зможуть оспорити їх у суді.
Є в УПК №699 і позитивні моменти. Наприклад, щодо первинних документів про господарські операції, які подаються на запит органу Міндоходів. Як роз'яснило Міндоходів, насправді йдеться не про оригінали, а про «належним чином» засвідчені копії документів.
На нашу думку, копії можуть засвідчуватися в порядку, встановленому Національним стандартом України «Вимоги щодо оформлення документів» ДСТУ 4163-2003, затвердженим наказом Держспоживполітики від 07.04.2003 р. №55. Копія документа засвідчується із зазначенням назви посади, особистого підпису особи, яка засвідчує копію (керівник підприємства або уповноважена ним особа), її ініціалів та прізвища, дати засвідчення копії з відміткою «Згідно з оригіналом», засвідченою печаткою. Використання факсимільного підпису під час засвідчення копій документів не допускається.
Юлія ЄГОРОВА, «Дебет-Кредит»