Лист ДПСУ від 29.12.2011 р. №10768/7/15-3117
10 важливих моментів заповнення ПН
Однією із найпопулярніших та болючіших тем серед бухгалтерів є питання виписки податкових накладних. Листом від 29.12.2011 р. №10768/7/15-3117 (див. у «ДК» №07/2012) ДПСУ роз'яснює порядок заповнення податкових накладних, зокрема особливості заповнення ПН під час постачання підакцизних та імпортованих товарів.
Особливості заповнення ПН
Основні моменти, на які слід звернути увагу платникам ПДВ:
1) якщо філії або структурному підрозділу делеговано право виписки ПН, у полі «продавець» зазначаються найменування головного підприємства — платника ПДВ, передбачене статутними документами, та найменування філії (структурного підрозділу). Також, на наш погляд, у полі «покупець» зазначається найменування головного підприємства і філії. Адже в протилежному випадку, якщо помилково вказати тільки назву філії, яка не є платником ПДВ, ПК головного підприємства буде під загрозою;
2) може використовуватись окрема печатка продавця — платника ПДВ «Для податкових накладних». Якщо документ складається філією (структурним підрозділом), печатка платника ПДВ — головного підприємства може містити найменування філії чи іншого структурного підрозділу;
3) ПН заповнюється державною мовою;
4) у реквізитах заголовної частини ПН (шапка податкової накладної):
— дата виписки;
— порядковий номер;
— індивідуальні податкові номери продавця та покупця;
— номери телефонів;
— номери свідоцтв про реєстрацію платника ПДВ;
— дата та номер цивільно-правового договору, можуть бути без клітинок;
5) зазначені вище (п. 4) реквізити вирівнюються по правому краю поля. На що це впливає — незрозуміло, також незрозумілим є сенс такої абсурдної вимоги. Але слід зазначити, що така вимога є у п. 2 Порядку №13791: «Реквізити заголовної частини податкової накладної вирівнюються по правій межі поля», а це підзаконний акт. У ПКУ, зокрема в п. 198.6, є заборона на ПК, якщо ПН оформлена з порушенням вимог ст. 201 ПКУ. Основні вимоги: ПН повинна бути підписана, скріплена печаткою (за наявності) та містити обов'язкові реквізити, зазначені у п. 201.1 ПКУ. Якщо погодитися з цією вимогою, то незрозуміло, як поля особи продавця та покупця, адреси та вид договору, форму проведених розрахунків вирівнювати по правій стороні, наприклад, коли ПН виписується вручну?! Якщо, наприклад, у платника серед ПН, які підтверджують ПК з ПДВ, випадково виявиться накладна з реквізитом по лівій стороні, на нашу думку, підстав не визнавати ПК немає. Кодекс, який є головним документом, не передбачає такої вимоги. Зверніть увагу: у коментованому листі податківці помилково стверджують, що вирівнювати по правому краю поля треба й код товару згідно з УКТ ЗЕД (графа 4 ПН). Зауважимо, що вимога вирівнювання по правій стороні, яка міститься у Порядку №1379, стосується реквізитів заголовної частини ПН. Тому на показники, які вписуються вже до розділу I ПН, така вимога не поширюється. Отже, шапка ПН повинна заповнюватися по правій стороні форми ПН;
1 Порядок заповнення податкової накладної, затверджений наказом Мінфіну від 01.11.2011 р. №1379.
6) формат дати ПН та договору заповнюється цифрами у такій послідовності: день місяця (дві цифри), місяць (дві цифри), рік (чотири цифри). Жодних крапок, ком та інших розділових знаків. Види договорів зазначаються відповідно до ЦКУ, зокрема: договір купівлі-продажу, міни, поставки, оренди, комісії, доручення, дарування тощо. Багато виникає запитань, якщо договору немає і господарська операція здійснювалася за рахунком-фактурою. Рахунок-фактура виставляється покупцю і свідчить про намір щось придбати, тому в цій ситуації логічно стверджувати, що сторонами укладено усну угоду, і це теж є договором купівлі-продажу;
7) у разі складання ПН в окремих випадках, передбачених п. 8 Порядку №1379 (випадки, коли ПН залишається у продавця), у рядках «Iндивідуальний податковий номер покупця» та «Номер свідоцтва про реєстрацію платника податку на додану вартість (покупця)» проставляється нуль (знову ж таки по правому краю);
8) у разі виписки ПН покупцем «імпортних» послуг від нерезидента (див. ст. 208 ПКУ), які призначаються для використання в оподатковуваних операціях (буде визнано ПК у наступному періоді), у рядку «Iндивідуальний податковий номер продавця» відображається умовний IПН «300000000000». Якщо послуги не призначаються для використання у госпдіяльності або придбані з метою їх використання для постачання послуг за межами митної території України або послуг, місце постачання яких визначається відповідно до п. 186.3 ПКУ (місце, в якому отримувач зареєстрований СГ), — умовний IПН буде «200000000000». В обох випадках у рядку «Номер свідоцтва про реєстрацію платника податку на додану вартість (продавця)» проставляється нуль;
9) серед переліку типів причин, на підставі яких ПН, виписана платником, залишається у платника, з'явилися нові типи причин з числами 12,13 та 14;
Причини, за яких ПН залишається у продавця
У верхній лівій частині оригіналу ПН робиться відповідна помітка «Х» та зазначається тип причини:
01 — Виписана на суму перевищення звичайної ціни над фактичною;
02 — Постачання неплатнику податку;
03 — Натуральна виплата в рахунок оплати праці фізичним особам;
04 — Постачання у межах балансу для невиробничого використання;
05 — Ліквідація основних засобів за самостійним рішенням платника податку;
06 — Переведення виробничих основних засобів до складу невиробничих;
07 — Експортні постачання;
08 — Постачання для операцій, які не є об'єктом оподаткування податком на додану вартість;
09 — Постачання для операцій, які звільнені від оподаткування податком на додану вартість;
10 — Визнання умовного постачання товарних залишків та/або необоротних активів, що перебувають в обліку платника податку на день анулювання його реєстрації як платника податку на додану вартість, щодо яких був нарахований податковий кредит у минулих або поточному податкових періодах при анулюванні реєстрації платника податку на додану вартість;
11 — Виписана за щоденними підсумками операцій;
12 — Виписана на вартість безоплатно поставлених товарів/послуг, обчислену виходячи з рівня звичайних цін;
13 — Використання виробничих або невиробничих засобів, інших товарів/послуг не у господарській діяльності;
14 — Виписана покупцем (отримувачем) послуг від нерезидента.
Пункт 8 Порядку №1379
10) у разі якщо база оподаткування визначається виходячи зі звичайних цін, зокрема на вартість безоплатно поставлених товарів/послуг (див. абз. 5 п. 188.1 ПКУ1), відповідно до п. 17 Порядку №1379 продавець виписує дві ПН:
— одну — на суму, розраховану виходячи з фактичної ціни постачання, яка дорівнює нулю. Така ПН міститиме тип причини 12;
1 У разі постачання ОЗ (виробничих або невиробничих), інших товарів/послуг без оплати базою оподаткування є договірна (контрактна) вартість, але не нижча від звичайних цін. Увага: норми п. 1.20 Закону про прибуток, що визначають ЗЦ, застосовуються до 01.01.2013 р.
— другу — на суму, розраховану виходячи з рівня звичайної ціни. У ПН зазначається тип причини 01. Відповідно до п. 12.2 Порядку №1379 у графі 3 «Номенклатура товарів/послуг продавця» ПН зазначається: «звичайна ціна за товарами, послугами, указаними в податковій накладній №_______», проставляється порядковий номер ПН, виписаної на суму безоплатного постачання цих товарів/послуг. Такі ПН зберігаються у продавця.
Від себе нагадаємо, що відповідно до п. 187.7 ПКУ датою виникнення ПЗ у разі постачання товарів/послуг з оплатою за рахунок бюджетних коштів є дата зарахування коштів на банківський рахунок платника податку або дата отримання відповідної компенсації у будь-якій іншій формі1. Адже у формі ПН у графі 2 є виноска з індексом 2, яка роз'яснює, що ПЗ у разі передоплати виникають відповідно до п. 187.10, і зовсім не враховує випадок, коли покупцем є бюджетник.
Постачання підакцизних та імпортованих товарів
З 06.08.2011 р. до обов'язкових реквізитів ПН (див. п. 201.1 ПКУ) додано новий — код товару згідно з УКТ ЗЕД. З цієї дати продавці підакцизних та ввезених на митну територію України товарів зобов'язані були зазначати у ПН код товару (такий код до внесення змін до форми ПН зазначався у графі 3 «Номенклатура постачання товарів/послуг продавця»). З 01.01.2012 р. незалежно від суми ПДВ2 продавці таких товарів повинні реєструвати ПН у Єдиному реєстрі податкових накладних (далі — ЄРПН).
З приводу реєстрації, зокрема коригувань, виникає багато запитань (див. наш коментар у «ДК» №6/2012).
Статтею 215 ПКУ конкретизовано перелік підакцизних товарів та їх коди згідно з УКТ ЗЕД, а тому при здійсненні операції з постачання підакцизних товарів зазначені коди повинні відображатись у ПН.
Під час проведення процедур митного контролю та митного оформлення за імпортованими товарами код товару визначають митні органи3 (додатково див. лист Держмитслужби від 16.05.2011 р. №11.1/2-16/7598-ЕП, яким надано Методрекомендації щодо класифікації окремих товарів згідно з вимогами УКТ ЗЕД).
Отже, платники ПДВ повинні на всіх етапах реалізації товару у графі 4 «Код товару згідно з УКТ ЗЕД» ПН зазначати код, який міститься у ВМД. Наприклад, ввезено імпортний цукор з цукрової тростини без ароматичних добавок, митне оформлення здійснено за кодом УКТ ЗЕД 1701119000 (про що свідчить ВМД), у графі 4 ПН на всіх етапах продажу цього товару буде зазначено код 1701119000. Причому цей реквізит зазначається незалежно від того, чи є продавець безпосереднім імпортером або продавцем підакцизного товару. Платнику ПДВ, який перепродує імпортний товар, щодо якого, наприклад, змінено код УКТ ЗЕД, або такий товар був придбаний до 06.08.2011 р. (дати, коли з'явилася вимога зазначати цей код у ПН), для того щоб виписати та зареєструвати ПН в ЄРПН, слід самостійно визначити новий код товару згідно з УКТ ЗЕД відповідно до Основних правил інтерпретації УКТ ЗЕД4.
1 Включаючи зменшення заборгованості такого платника податку за його зобов'язаннями перед бюджетом.
2 Для всіх решта платників ПДВ реєстрації підлягають ПН, якщо сума ПДВ в одній ПН становить понад 10 тис. грн податку (п. 11 підрозділу 2 розділу ХХ ПКУ).
3 Щодо товарів, ввезених на митну територію України, то їх класифікація для цілей митного оформлення здійснюється згідно з вимогами МКУ від 11.07.2002 р. №92-IV, Української класифікації товарів зовнішньоекономічної діяльності, затвердженого Законом України від 05.04.2001 р. №2371-III «Про Митний тариф України», та з урахуванням Пояснень до УКТ ЗЕД, затверджених наказом ДМСУ від 30.12.2010 р. №1561.
4 Див. додаток до Закону України від 05.04.2001 р. №2371-III «Про Митний тариф України» (у редакції Закону України від 21 грудня 2010 року №2829-VI).
Аналогічно, якщо в результаті виробництва, обробки, переробки тощо з підакцизного або ввезеного на митну територію України товару створюється інший підакцизний товар (новий підакцизний продукт), йому присвоюється новий код згідно з УКТ ЗЕД. Наприклад: ввезено спирт за кодом 2207200000 для виробництва горілки — у графі 4 ПН під час продажу горілки зазначається новий код УКТ ЗЕД 2208601100.
При заповненні ПН у графі 4 зазначається десятизнаковий код товару, який вноситься суцільним порядком без будь-яких розділових знаків (пробілів, крапок тощо). У випадках, коли у ВМД зазначено іншу кількість знаків коду УКТ ЗЕД, до ПН переноситься аналогічний код без дописування нулів чи інших знаків. Щоправда, у коментованому листі податківці зазначають, що цей реквізит вирівнюється по правому краю поля ПН. Ми вище зазначали, що такої вимоги не передбачено Порядком №1379 та ПКУ.
Олена ВОДОП'ЯНОВА, «Дебет-Кредит»