Філії та структурні підрозділи юросіб — платників ПДВ можуть від свого імені постачати та придбавати товари, роботи, послуги. Відповідно і первинні документи складаються від імені таких філій або підрозділів. Як бути з податковими накладними, адже підрозділ юрособи не може бути окремим платником ПДВ? Отже, розповімо про облік ПДВ у платників податку, які мають філії.
Право делегування філіям складання ПН
Коло осіб, які можуть бути платниками ПДВ, окреслено у ст. 180 ПКУ. Платником може зареєструватися будь-яка особа, зазначена у ст. 180 ПКУ та яка відповідає вимогам, установленим у ст. 181 та 182 ПКУ для обов'язкової та добровільної реєстрації. Як зазначено у п. «а» пп. 14.1.139 ПКУ, такою особою може бути тільки юридична особа. Тому філії чи структурні підрозділи не можуть самостійно зареєструватися як платники ПДВ.
Проте якщо філія або структурний підрозділ провадить самостійну господарську діяльність та від свого імені здійснює оподатковувані ПДВ операції, головне підприємство має право делегувати їм ведення податкового обліку в частині ПДВ та право складання податкових накладних.
Філія з погляду господарського та цивільного законодавства не є окремим суб'єктом господарювання, про що свідчать статті 64 ГКУ та 95 ЦКУ. Відповідно до ст. 95 ЦКУ, філії не є юридичними особами — вони лише здійснюють усі або частину функцій головного підприємства. Вони наділяються майном юридичної особи, що їх створила, і діють на підставі затвердженого нею положення.
Право на нарахування податкових зобов'язань з ПДВ та складання податкових накладних надається виключно особам, зареєстрованим як платники ПДВ (п. 201.8 ПКУ), а такою особою може бути лише головне підприємство. Як зазначено в п. 1 Порядку №1307, головне підприємство на власний розсуд має право делегувати філії або структурному підрозділу право складання податкових накладних за умови, що вони провадять самостійну господарську діяльність:
— здійснюють постачання товарів (послуг);
— проводять розрахунки з постачальниками (споживачами).
Зважаючи на це, філія чи відокремлений підрозділ повинні мати окремий рахунок у банку. Така можливість передбачена ч. 4 ст. 64 ГКУ. Про це також слід зазначити у положенні про філію.
Головне підприємство — платник ПДВ кожній філії та кожному структурному підрозділу повинно присвоїти окремий цифровий номер, про що має письмово повідомити контролюючий орган за місцем його реєстрації як платника ПДВ. Форму такого повідомлення наведено у додатку 2 до Порядку №21 (код електронної форми J0215620). Згідно п. 9 розділу III Порядку № 21 повідомлення подається разом з декларацією за перший звітний період року і надалі разом з декларацією за той звітний період, у якому відбулися зміни у переліку філій (структурних підрозділів).
Якщо після первинного подання цього повідомлення у підприємства з'являються нові філії, яким делегується право складання податкових накладних, про них теж потрібно повідомити ДПС. Як це зробити, Порядок №21 не уточнює. На нашу думку, у новому повідомленні краще навести актуальний перелік всіх філій, яким делеговано право складання податкових накладних/розрахунків коригування, — з урахуванням старих і нових філій. Це робиться для того, щоб не склалося враження, що старі філії вже не мають права складати податкові накладні/розрахунки коригування, адже їх у новому повідомленні не зазначено.
Головне підприємство видає наказ (положення) по підприємству, в якому зазначаються:
— присвоєний окремий цифровий номер філії (номер не повинен містити жодних інших знаків та символів);
— особи, уповноважені на складання та реєстрацію в ЄРПН податкових накладних від імені філій;
— порядок відшкодування коштів за ПДВ, сплачений головним підприємством.
Зауважимо, що філіям делегується лише право складання податкових накладних/розрахунків коригування, а от реєструвати їх в ЄРПН може уповноважений працівник як філії, так і головного підприємства.
Головне підприємство має права, обов'язки та несе всю відповідальність за нарахування та сплату ПДВ за себе і за всі свої філії. Юридична особа буде відповідальною за сплату ПДВ до бюджету не лише за себе, але й за свої філії. Щоб головне підприємство не витрачало свої оборотні кошти, філія має право відшкодовувати сплачену за неї суму податку. Для цього у бухгалтерському обліку використовується субрахунок 683 «Внутрішньогосподарські розрахунки». Переведення коштів головному підприємству відображається проведенням: Д-т 683 К-т 311. У платіжному дорученні філії реквізит «Призначення платежу» може містити вираз: «переведення коштів для сплати ПДВ головним підприємством за філію, без ПДВ». Нагадаємо, що перерахування коштів відбувається у межах однієї юридичної особи.
Особливості складання ПН філіями
Порядковий номер податковим накладним присвоюється за загальними правилами. Власне, правило лише одне — номер податкової накладної не повинен повторюватися в межах однієї дати. Відповідно, можна вести нумерацію податкових накладних з будь-якою періодичністю, тобто починати її з початку кожного дня, кожного тижня, місяця чи року. Можна встановити, що кожна філія має право нумерувати свої податкові накладні незалежно від головного підприємства та інших філій, а можна ввести певні правила нумерації податкових накладних для головного підприємства та філій.
Реквізит «Постачальник (продавець)» філія-постачальник заповнює так: спочатку зазначається найменування головного підприємства, зареєстрованого як платник ПДВ, що визначене статутними документами, та через кому — найменування такої філії (структурного підрозділу) (п. 1 Порядку №1307).
Реквізит «Отримувач (покупець)» у разі постачання товарів/послуг філії (структурному підрозділу) платника ПДВ заповнюється так: спочатку зазначається найменування головного підприємства, зареєстрованого як платник ПДВ, та через кому — найменування такої філії (структурного підрозділу), яка (який) фактично є від імені головного підприємства (покупця) стороною договору.
У реквізиті «Iндивідуальний податковий номер» у лівій частині податкової накладної/розрахунку коригування наводиться індивідуальний податковий номер головного підприємства — платника ПДВ, філія якого складає податкові накладні/розрахунки коригування.
У реквізиті «Номер філії» зазначається цифровий номер філії у разі постачання/придбання товарів/послуг філією (структурним підрозділом). Якщо податкова накладна на операції філії складається головним підприємством, то номер філії не проставляється (пп. «г» п. 201.1 ПКУ, п. 7 Порядку №1307). При цьому нулі, прочерки та інші знаки чи символи не проставляються.
Якщо платник ПДВ при делегуванні філії права складання податкової накладної присвоїв їй окремий числовий номер, який містить менше чотирьох знаків, то філія під час складання податкової накладної повинна зазначати такий числовий номер без додавання нулів, літер чи інших символів.
У реквізиті «Податковий номер платника податку або серія (за наявності) та номер паспорта» зазначається код за ЄДРПОУ головного підприємства.
Аналогічно заповнюються такі ж показники у правій частині податкової накладної/розрахунку коригування, якщо вони складаються на операції з покупцем-філією. Зокрема у реквізиті «Iндивідуальний податковий номер отримувача (покупця)» зазначаються дані головного підприємства — платника ПДВ.
Розрахунок коригування до податкової накладної, виданої філією, також складає ця філія.
Якщо на момент складання розрахунку коригування філія, яка видала відповідну податкову накладну, вже ліквідована або іншим чином припинила діяльність, головне підприємство має право складати розрахунок коригування до відповідної податкової накладної. Причому в розрахунку коригування номер філії зазначати не потрібно.
Якщо ж підприємство має кілька торговельних точок, які є філіями з правом складання податкових накладних та на яких розрахункові операції проводяться через РРО, головне підприємство — платник ПДВ може самостійно прийняти рішення щодо складання щоденних податкових накладних:
— скласти окремі податкові накладні за показниками Z-звітів кожного РРО із зазначенням номера і найменування філії. Такі податкові накладні підписуються особою, що уповноважена підписувати податкові накладні/розрахунки коригування філії;
— скласти одну податкову накладну за підсумками дня на суму показників усіх РРО від імені головного підприємства без зазначення номерів і найменувань філій. Такі податкові накладні підписуються уповноваженою особою головного підприємства.
На практиці трапляються ситуації, коли підприємство-постачальник укладає договір на постачання продукції з покупцем — філією підприємства. При цьому оплачувати продукцію буде головне підприємство, а отримувати її — філія. У договорі зазначається, що податкова накладна складається на філію. Чи коректний такий договір?
Зверніть увагу!
Передавання активів від однієї філії до іншої чи до головного підприємства або від головного підприємства до філії не є постачанням товарів і не оподатковується ПДВ. Виняток — передача активів, придбаних для виробничих потреб, іншому структурному підрозділу (філії) в межах однієї юридичної особи для невиробничого використання. У такому разі слід нарахувати податкове зобов'язання з податку на додану вартість відповідно до пп. «в» п. 198.5 ПКУ і скласти податкову накладну з типом причини «04».
З цієї умови договору видно, що головне підприємство делегувало філії право складання податкових накладних/розрахунків коригування і така філія може отримувати від постачальників податкові накладні/розрахунки коригування із зазначенням цифрового номера. Тож постачальнику слід складати податкову накладну так, як вона складається на філію: у графі «Отримувач (покупець)» спочатку зазначається найменування головного підприємства, зареєстрованого як платник ПДВ, та через кому — найменування філії, яка фактично від імені головного підприємства (покупця) є стороною договору. При цьому факт, що оплата здійснюється не філією, а головним підприємством, не впливає на порядок складання податкової накладної в цьому випадку, позаяк стороною договору є саме філія.
Бухгалтерський облік ПДВ у філії
Для внутрішньогосподарських розрахунків між філіями та головним підприємством у бухгалтерському обліку використовується субрахунок 683 «Внутрішньогосподарські розрахунки».
Для обліку розрахунків між головним підприємством і філіями, виділеними на самостійний баланс, на цьому субрахунку також ведеться облік: взаємного відпуску матеріальних цінностей, реалізації товарів, продукції, робіт, послуг, передачі витрат загальноуправлінської діяльності, виплати заробітної плати працівникам, інших видів розрахунків. Передача активів (основних засобів, готової продукції, товарів тощо) від одного підрозділу (філії) іншому, виділеному на окремий баланс, відображається за кредитом рахунків обліку відповідних активів і дебетом субрахунку 683 «Внутрішньогосподарські розрахунки», а їх одержання — зворотною кореспонденцією цих рахунків.
Додатковим документом для відображення операцій на субрахунку 683 є офіційне повідомлення — авізо, в якому здійснюється бухгалтерське проведення щодо кожної податкової накладної у розрізі сум ПДВ (див. таблицю 1): передача податкових зобов'язань — Д-т 641/ПДВ К-т 683, передача податкового кредиту — Д-т 683 К-т 641/ПДВ.
Таблиця 1
Бухгалтерські проведення в авізо (повідомленні)
|
Дебет
|
Кредит
|
|
Бухгалтерські проведення у філії
|
|
|
Податкові зобов'язання
|
|
|
641/ПДВ
|
683
|
|
Податковий кредит
|
|
|
683
|
641/ПДВ
|
|
Бухгалтерські проведення у головного підприємства
|
|
|
Податкові зобов'язання
|
|
|
683
|
641/ПДВ
|
|
Податковий кредит
|
|
|
641/ПДВ
|
683
|
У філії на кінець періоду субрахунок 641/ПДВ буде закрито — сальдо на цьому рахунку немає. За кредитом субрахунку 683 буде відображено суму, яку сплачуватиме головне підприємство, але фактично за результатом діяльності філії.
Таке повідомлення-авізо підписується головним бухгалтером головного підприємства та бухгалтером філії. Встановленої форми документа немає, тож кожне підприємство може розробити свою.
Приклад За результатом діяльності філії, якій головне підприємство делегувало право складання податкових накладних, усього за звітний місяць здійснено такі операції (всі операції є першою подією):
1) отримано передоплату від покупця у сумі 24000,00 грн, у т. ч. ПДВ 4000,00 грн;
2) відвантажено товарів на суму 18000,00 грн, у т. ч. ПДВ 3000,00 грн;
3) сплачено аванс у сумі 7200,00 грн, у т. ч. ПДВ 1200,00 грн;
4) отримано товар на суму 8400,00 грн, у т. ч. ПДВ 1400,00 грн.
За результатом звітного періоду головне підприємство — платник ПДВ зобов'язане сплатити до бюджету суму ПДВ за операціями філії: 4000,00 + 3000,00 - 1200,00 - 1400,00 = 4400,00 грн.
Цю суму філія перераховує головному підприємству. У реквізиті платіжного доручення «Призначення платежу» зазначено: «переказ коштів для сплати ПДВ головним підприємством за філію, без ПДВ».
Бухгалтерський облік зазначених вище операцій див. у таблиці 2.
Таблиця 2
Бухгалтерські проведення у філії
|
№
з/п |
Зміст господарської операції
|
Бухгалтерський облік
|
Сума, грн
|
|
|
Д-т
|
К-т
|
|||
|
1.
|
Отримано передоплату від покупця |
311
|
681
|
24000,00
|
| Відображено податкове зобов'язання з ПДВ |
643
|
641/ПДВ
|
4000,00
|
|
|
2.
|
Отримано товар від постачальника |
281
|
631
|
7000,00
|
| Нараховано податковий кредит з ПДВ |
641/ПДВ
|
631
|
1400,00
|
|
|
3.
|
Відвантажено товар покупцю |
361
|
702
|
18000,00
|
| Нараховано податкове зобов'язання з ПДВ |
702
|
641/ПДВ
|
3000,00
|
|
|
4.
|
Сплачено аванс постачальнику |
371
|
311
|
7200,00
|
| Відображено податковий кредит з ПДВ |
641/ПДВ
|
644
|
1200,00
|
|
|
5.
|
Перераховано кошти головному підприємству для сплати ПДВ |
683
|
311
|
4400,00
|
|
6.
|
Передача авізо (повідомлення) |
641/ПДВ
|
683
|
4400,00*
|
| * Для прикладу суму наведено згорнуто. На практиці бухгалтерські проведення здійснюються щодо кожної ПН у розрізі сум ПДВ. | ||||
Нормативна база
- ГКУ — Господарський кодекс України від 16.01.2003 р. №436-IV.
- ПКУ — Податковий кодекс України від 02.12.2010 р. №2755-VI.
- ЦКУ — Цивільний кодекс України від 16.01.2003 р. №435-IV.
- Порядок №21 — Порядок заповнення і подання податкової звітності з податку на додану вартість, затверджений наказом Мінфіну від 28.01.2016 р. №21.
- Порядок №1307 — Порядок заповнення податкової накладної, затверджений наказом Мінфіну від 31.12.2015 р. №1307.
Юлія ЄГОРОВА, «Дебет-Кредит»