Списання товару внаслідок форс-мажору

Унаслідок форс-мажорних обставин (повені) продукція повністю зіпсувалася. Який порядок дій та які документи потрібні для повного списання? Чи буде умовний продаж з ПДВ і за якими цінами?

Організаційні моменти

Форс-мажорними обставинами (або обставинами непереборної сили) є надзвичайні та невідворотні обставини, зокрема обставини, викликані винятковими погодними умовами і стихійним лихом, а саме: циклон, ураган, торнадо, буревій, повінь тощо (додатково див. ч. 2 ст. 14-1 Закону про ТПП).

Перед списанням товару в обліку суб'єкт господарювання повинен виконати низку організаційних дій та документально підтвердити факт настання такої неприємної події. Самого рішення на списання пошкоджених запасів замало, бо саме документально підтверджений факт форс-мажору є підставою для списання таких активів. Як наслідок, саме документальне підтвердження дає право на витрати в бухобліку підприємства.

1. За зверненнями суб'єктів господарської діяльності засвідчує форс-мажорні обставини (обставини непереборної сили) Торгово-промислова палата України (ч. 3 ст. 14 Закону про ТПП). Підтвердженням, як сказано у ч. 1 ст. 14-1 Закону про ТПП, є сертифікат про такі обставини, що видається протягом семи днів з дня звернення суб'єкта господарської діяльності за собівартістю.

Зверніть увагу: сертифікат про форс-мажорні обставини (обставини непереборної сили) для суб'єктів малого підприємництва видається безкоштовно (але належність до «малих» потрібно підтвердити документально фінзвітністю за минулий рік та документом, що підтверджує середню кількість працівників за звітний період (календарний рік), додатково див. лист ТПП від 09.01.2015 р. №106/05-5.4, «ДК» №7/2015).

Суб'єкти мікропідприємництва і малого підприємництва

Суб'єкти мікропідприємництва:

юрособи-СГ будь-якої організаційно-правової форми та форми власності, у яких середня кількість працівників за звітний період (календарний рік) не перевищує 10 осіб та річний дохід від будь-якої діяльності не перевищує суму, еквівалентну 2 млн євро, визначену за середньорічним курсом НБУ.

Суб'єкти малого підприємництва:

юрособи-СГ будь-якої організаційно-правової форми та форми власності, у яких середня кількість працівників за звітний період (календарний рік) не перевищує 50 осіб та річний дохід від будь-якої діяльності не перевищує суму, еквівалентну 10 млн євро, визначену за середньорічним курсом НБУ.

На підставі ч. 3 ст. 55 ГКУ

Ознайомитися з Регламентом та формами звернень для засвідчення обставин непереборної сили, переліком документів, тарифами на послуги ТПП суб'єкти господарювання мають змогу на офіційному сайті ТПП України за веб-адресою.

2. Під час діяльності з отримання сертифіката підприємство повинне провести інвентаризацію для визначення переліку та кількості пошкоджених активів. Відповідно до п. 7 Положення №879, проведення інвентаризації є обов'язковим, у тому числі, у разі техногенних аварій, пожежі чи стихійного лиха (на день після закінчення явищ) в обсязі, визначеному керівником підприємства. Iнвентаризація проводиться з метою виявлення активів, які не відповідають критеріям визнання, та суми втрат.

Для проведення інвентаризації на підприємстві розпорядчим документом керівника створюється інвентаризаційна комісія з представників апарату управління підприємства, бухгалтерської служби та працівників підприємства, які знають об'єкт інвентаризації. Iнвентаризація проводиться у присутності матеріально відповідальної особи. Iнвентаризаційна комісія складає інвентаризаційні описи та акти інвентаризації. Результати інвентаризації на підставі затвердженого протоколу інвентаризаційної комісії (затверджується керівником підприємства протягом 5 робочих днів) відображаються у бухгалтерському обліку та фінансовій звітності того звітного періоду, у якому закінчено інвентаризацію.

Затверджених форм інвентаризаційних описів та актів інвентаризації (складаються комісією) немає, але важливо, щоб ці документи були складені з обов'язковими реквізитами відповідно до вимог Положення №88. Акти інвентаризації заповнюються з урахуванням об'єктів інвентаризації, при цьому має бути забезпечено їх ідентифікацію та зіставлення з даними бухгалтерського обліку.

Від себе радимо для відображення результатів інвентаризації скористатися типовими формами для бюджетних установ, затвердженими наказом Мінфіну від 17.06.2015 р. №572.

3. Списання пошкодженого товару у бухобліку відображається за іншими документами. I розпорядження на списання від настання таких подій має підтверджуватися наказом по підприємству. Бухгалтерська служба складає звіряльні відомості активів і зобов'язань, у яких відображаються розбіжності між даними бухгалтерського обліку і даними інвентаризаційних описів (актів інвентаризації).

Відображення в бухобліку

Згідно з п. 5 П(С)БО 9, запаси визнаються активом, якщо є імовірність того, що підприємство отримає в майбутньому економічні вигоди, пов'язані з їх використанням, та їх вартість може бути достовірно визначена. Враховуючи настання форс-мажору, зіпсована продукція не може визнаватись активом, бо очікувати на отримання якоїсь економічної вигоди навряд чи можна.

Методрекомендації №2 у п. 2.1 уточнюють, що запаси, визнані активом унаслідок минулих подій, щодо яких є імовірність того, що підприємство не отримає в майбутньому економічні вигоди, пов'язані з їх використанням, у звітному періоді активами не визнаються, а їх вартість визнається іншими витратами операційної діяльності (це субрахунок 947 «Нестачі і втрати від псування цінностей», але про це — далі).

Списанню підлягає фактична собівартість товарів (з урахуванням транспортно-заготівельних витрат). Якщо на підприємстві облік запасів ведеться за цінами продажу, то списанню за пошкодженим товаром підлягає також відповідна сума торговельної націнки, що за розрахунком відноситься до вартості запасів, які потрапили до переліку зіпсованих ТМЦ.

Якщо йдеться про списання продукції, то списанню підлягає фактична виробнича собівартість (усе, що зараховано на дебет рахунку 26 «Готова продукція»).

Отже, якщо пошкоджені запаси не відповідають зазначеним вище критеріям активів, є всі підстави для їх списання з балансу підприємства.

У цьому випадку матеріально відповідальна особа подає до бухгалтерської служби матеріальний звіт з усіма первинними документами з надходження таких ТМЦ. Затвердженої форми матеріального звіту немає, тож можна використовувати типову форму №М-19 (затверджена наказом Мінстату від 21.06.96 р. №193).

Далі за актом списання в бухобліку визнаються витрати. Затвердженої форми акта списання також немає, тому знову можна скористатися типовою формою №З-2 (затверджена наказом Держказначейства від 18.12.2000 р. №130).

Відповідно до п. 20 П(С)БО 16, втрати від псування цінностей належать до інших операційних витрат. Однак зі свого боку рекомендуємо відображати таку втрату на субрахунку 977 «Iнші витрати діяльності». Датою витрат є звітний період, в якому проведено та документально засвідчено списання пошкоджених активів.

Також зауважимо: якщо є можливість реалізувати пошкоджені запаси, але за меншою ціною, то їх потрібно переоцінити.

Підприємство самостійно приймає рішення про проведення та розмір переоцінки. Але будь-яке рішення має підтверджуватися розпорядчим актом по підприємству.

Запаси, згідно з п. 24 П(С)БО 9, відображаються в бухобліку і звітності за найменшою із двох оцінок: первісною вартістю або чистою вартістю реалізації. Первісну вартість запасів треба відкоригувати до рівня чистої вартості реалізації. Переоцінка запасів до рівня чистої вартості реалізації оформлюється актом переоцінки. Чиста вартість реалізації запасів визначається як очікувана ціна реалізації ТМЦ в умовах звичайної діяльності. Саме на дату затвердження акта уцінки визнаються витрати.

У цьому випадку сума уцінки первісної вартості запасів до чистої вартості реалізації на дату балансу включається до складу інших операційних витрат, субрахунок 946 «Втрати від знецінення запасів», зі зменшенням фактичної (балансової) вартості відповідних запасів.

У п. 29 П(С)БО 9 зазначено, що у примітках до фінансової звітності слід розкрити інформацію про балансову (облікову) вартість запасів, відображених за чистою вартістю реалізації.

До речі, переоцінка може вплинути на ПДВ. Під час реалізації переоцінених активів базою для ПДВ буде договірна ціна продажу (фактично нова ціна після переоцінки). Але за нормою абз. 2 п. 188.1 ПКУ база оподаткування не може бути нижчою від ціни придбання таких товарів або нижчою від звичайної ціни у разі самостійно виготовленої продукції. Як наслідок, підприємство зобов'язане донарахувати ПЗ з ПДВ.

Наслідки в податковому обліку

Платники податку на прибуток, згідно з пп. 134.1.1 ПКУ, визначають об'єкт оподаткування шляхом коригування бухгалтерського фінрезультату до оподаткування на різниці, передбачені ПКУ. Проте якщо бухгалтерський дохід (за вирахуванням непрямих податків) за останній рік не перевищує 20 млн грн, підприємство може обирати, застосовувати йому різниці чи ні.

Зверніть увагу!

Прийняти рішення про незастосування коригувальних різниць платник може лише раз протягом безперервної сукупності років, у яких дохід не перевищує 20 млн грн. Це зазначається в декларації, яка подається за перший рік у цій безперервній сукупності років.

Тож правильне відображення у складі бухгалтерських витрат операції списання активів безпосередньо впливає на об'єкт оподаткування. Мало того, у розрізі цієї операції об'єкт оподаткування податком на прибуток визначають за правилами бухобліку як ті платники, які не здійснюють коригувань фінрезультату до оподаткування, так і ті, які його проводять. Адже у разі списання запасів унаслідок форс-мажору жодних коригувань ПКУ не передбачено.

Отже, списання запасів здійснюється згідно з правилами бухгалтерського обліку.

А от щодо обліку ПДВ слід звернути увагу на п. 198.5 ПКУ. Згідно з цією нормою, у разі списання запасів платник ПДВ має нарахувати податкові зобов'язання (фактично компенсувати відображений раніше податковий кредит, який визнавався під час їх придбання/виготовлення). Це обумовлено тим, що запаси не можуть бути використані в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника ПДВ. Для нарахування компенсаційних зобов'язань платник ПДВ не пізніше останнього дня звітного періоду, в якому відбувається списання знищених запасів, має скласти та зареєструвати в ЄРПН зведену податкову накладну (додатково див. ЗIР, підкатегорія 101.04¹, та лист ДФСУ від 06.01.2016 р. №157/6/99-99-19-02-02-15).

¹ Відповідь на запитання «Чи нараховуються податкові зобов'язання при здійсненні операцій зі списання товарно-матеріальних цінностей, в тому числі зіпсованих?».

База оподаткування у цьому випадку визначається за п. 189.1 ПКУ — нею є вартість придбаного товару, який тепер підлягає списанню. Якщо списується власна продукція підприємства, доведеться провести аналіз складових виробничої собівартості та виокремити ту частину складової, за якою визнавався податковий кредит.

Рекомендуємо такий розрахунок оформити у вигляді бухгалтерської довідки, аби мати можливість під час перевірки аргументувати свої дії. Адже є ризик, що база оподаткування за самостійно виготовленими товарами не може бути нижчою від звичайних цін відповідно до пп. 14.1.71 ПКУ (під звичайними цінами тут розуміємо ринкову ціну згідно з пп. 14.1.219 ПКУ).

Відповідно до п. 11 Порядку №1307, у разі складання податкової накладної за п. 198.5 ПКУ вона містить тип причини 13. У графі «Отримувач (покупець)» платник ПДВ зазначає власне найменування (П. I. Б.), у рядку «Iндивідуальний податковий номер отримувача (покупця)» проставляється умовний IПН «600000000000». У графі 2 розділу Б зазначаються дати складання та порядкові номери ПН, складених на такого платника податку при постачанні йому товарів, за якими він визначає ПЗ відповідно до п. 198.5 ПКУ. У графі 4 зазначається «грн», у графі 10 — вартість (частина вартості) ТМЦ, на яку нараховується податкове зобов'язання, а от графи 3.1, 3.2, 3.3, 5 — 9, 11 не заповнюються.

Приклад На підприємстві внаслідок повені, що підтверджено сертифікатом торгово-промислової палати, знищено партію товару. За результатом інвентаризації встановлено кількість пошкодженого товару, який неможливо використати в госпдіяльності.

Первісна вартість пошкодженого товару становить 20000,00 грн (до собівартості входить сума перевезення — 2000 грн). Товар придбавався з ПДВ — сума придбання 21600 грн, у т. ч. ПДВ — 3600 грн, але за доставку сплачено підприємцеві — неплатнику ПДВ, сума доставки — 2000 грн.

Вартість пошкодженого товару відображається у витратах за актом списання. Відображення операції див. у таблиці.

Таблиця

Списання пошкодженого товару

Нормативна база

• ГКУ — Господарський кодекс України від 16.01.2003 р. №436-IV.
• ПКУ — Податковий кодекс України від 02.12.2010 р. №2755-VI.
• Закон про ТПП — Закон України від 02.12.97 р. №671/97-ВР «Про торгово-промислові палати в Україні».
• Методрекомендації №2 — Методичні рекомендації з бухгалтерського обліку запасів, затверджені наказом Мінфіну від 10.01.2007 р. №2.
• Положення №88 — Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затверджене наказом Мінфіну від 24.05.95 р. №88.
• Положення №879 — Положення про інвентаризацію активів та зобов'язань, затверджене наказом Мінфіну від 02.09.2014 р. №879.
• Порядок №1307 — Порядок заповнення податкової накладної, затверджений наказом Мінфіну від 31.12.2015 р. №1307.
• П(С)БО 9 — Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 9 «Запаси», затверджене наказом Мінфіну від 20.10.99 р. №246.
• П(С)БО 16 — Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 16 «Витрати», затверджене наказом Мінфіну від 31.12.99 р. №318.

Олена ВОДОП'ЯНОВА, «Дебет-Кредит»