Постанова ВС від 28.04.2025 справа №320/4625/24.
Умови подання звітів про підзвітні рахунки
Для поліпшення виконання податкових правил й застосування положень Закону США «Про податкові вимоги до іноземних рахунків (FATCA)» Законом №323 були внесені зміни до ПКУ.
Визначення «фінансовий агент» наведено у пп. 14.1.257-1 ПКУ.
Не є фінансовими агентами особи, звільнені від надання інформації про підзвітні рахунки відповідно до Угоди (FATCA), а також іншого міжнародного договору, що містить положення про обмін інформацією для податкових цілей, згода на обов’язковість якого надана ВРУ, або укладеного на його підставі міжвідомчого договору
Наприклад, у зазначеній нами справі орган ДПС дійшов висновку: позаяк АТ здійснив реєстрацію в СВД США та отримав код GIIN (Global intermediary identificahmi mumber), він мав виконати вимоги Угоди FATCA та, зокрема, подати звіти про підзвітні рахунки за спірний період, з урахуванням пп. «с» п. 1 ст. 4 Угоди FATCA.
Відповідно до п. 1 ст. 4 Угоди FATCA кожна звітна фінансова установа України вважається такою, що виконує положення розділу 1471 Податкового кодексу США і на яку не поширюється положення про утримання відповідно до нього, якщо Україна виконує зобов’язання згідно зі статтями 2 і 3 цієї Угоди стосовно такої звітної фінансової установи України, і звітна фінансова установа України:
a) ідентифікує американські підзвітні рахунки та щорічно доповідає компетентному органу України інформацію, яку вимагається надавати згідно з пунктом 2 статті 2 цієї Угоди в часові межі та у спосіб, описані в статті 3 цієї Угоди;
b) окремо для 2015 року і 2016 року щорічно повідомляє компетентному органу України назву кожної фінансової установи, яка не бере участі, якій було виконано виплати, та сукупну суму таких виплат;
c) виконує реєстраційні вимоги СВД FATCA, викладені на офіційному сайті;
d) за умови що звітна фінансова установа України виступає як (i) кваліфікований посередник (у контексті розділу 1441 Податкового кодексу США), що вирішила взяти на себе зобов’язання першочергового утримання відповідно до розділу 3 частини A Податкового кодексу США; (ii) іноземне товариство, що вирішило діяти як іноземне товариство, яке здійснює утримання (в контексті як розділу 1441, так і розділу 1471 Податкового кодексу США); чи (iii) іноземний траст, що вирішив діяти як іноземний траст, який здійснює утримання (в контексті як розділу 1441, так і розділу 1471 Податкового кодексу США), утримує 30 відсотків з будь-якого платежу, який підлягає утриманню з американського джерела, будь-якій фінансовій установі, що не бере участі; та
e) у випадку звітної фінансової установи України, що не описана в підпункті 1(d) цієї статті і виконує платіж, який підлягає утриманню з американського джерела, чи виступає як посередник стосовно такого платежу будь-якій фінансовій установі, що не бере участі, звітна фінансова установа України надає будь-якому безпосередньому виконавцю такого платежу, що підлягає утриманню з американського джерела, інформацію, необхідну для здійснення утримання та звітування, що виникає у зв’язку з таким платежем.
Верховний Суд наголошує, що наведений вище Перелік містить перелік зобов’язань, які покладаються на звітну фінансову установу України у своїй сукупності, а зазначені пункти не можуть використовуватись окремо один від одного.
Крім того, наведені у Переліку зобов’язання не можуть вважатися кваліфікаційними ознаками, що мають застосовуватися з метою ідентифікації фінансової установи як підзвітної. Позаяк цим Переліком визначено лише перелік обов’язків, що покладаються на звітну фінансову установу України.
Інвестфонди не є фінансовими агентами
Верховний Суд, врахувавши, крім ПКУ, також приписи:
- законів про ратифікацію Угоди FATCA та про інститути спільного інвестування;
- Рішення НКЦПФР від 06.10.2020 №578 «Про встановлення переліку небанківських фінансових установ, які зобов’язані виконувати обов`язки фінансових агентів», —
дійшов висновку, що інститути спільного інвестування (корпоративні інвестиційні фонди) не підпадають під категорію небанківських фінансових установ, які зобов’язані виконувати обов’язки фінансових агентів.
Таким чином, самостійне отримання АТ глобального посередницького ідентифікаційного номера власника рахунку не змінило його правового статусу з небанківської фінансової установи та фінансового агента з огляду на відсутність АТ у переліку небанківських фінансових установ, які зобов’язані виконувати обов’язки фінансових агентів відповідно до вимог міжнародних договорів.
Крім того, Верховний Суд зауважує, що:
- відповідальність за п. 118.4 ПКУ не може бути застосована до АТ під час проведення спірної перевірки у 2023 році з огляду на нечинність цієї норми;
- відповідальність за ст. 118-1 ПКУ не може бути застосована з підстав дії перехідного періоду до 31 грудня 2024 року;
- в редакції ПКУ станом на 08.12.2023 (на дату складення акта перевірки) самої норми пп. 69.8.3 ПКУ не було — вилучена Законом від 20.03.2023 №2970.
Щодо наявності в АТ запису в реєстрі фінансових установ, які пройшли реєстрацію з метою виконання Закону США «FATCA», та глобального посередницького ідентифікаційного номера власника рахунку в оприлюдненому СВД переліку іноземних фінансових установ та відповідного статусу «фінансового агента», то податковим органом не доведено.
Звіти за 2021 — 2022 рр.
Крім того, п. 3 розділу 2 Закону №2970 встановлено, що у 2023 році фінансові агенти подають звіти про підзвітні рахунки, що підлягають поданню згідно з Угодою FATCA, за 2021 рік та за 2022 рік за правилами п. 69.8 ПКУ в редакції, чинній станом на 31.12.2022.
Положення ст. 39-3 ПКУ застосовуються до фінансових агентів у частині виконання ними вимог Угоди FATCA починаючи зі звітного року, що завершується 31.12.2023.
До фінансового агента, який своєчасно подав звіт про підзвітні рахунки за 2021 звітний рік, у 2023 році відповідно до правил цього пункту не застосовується штраф, установлений ПКУ за неподання або несвоєчасне подання звіту про підзвітні рахунки (щодо звіту за 2021 рік).
Водночас не можна обійти увагою приписи п. 11 підр. 10 розд. ХХ ПКУ: штрафні (фінансові) санкції (штрафи) за наслідками перевірок, які здійснюються контролюючими органами, застосовуються у розмірах, передбачених законом, чинним на день ухвалення рішень щодо застосування таких штрафних (фінансових) санкцій.
З таких підстав Верховний Суд погодився із незаконністю податкового повідомлення-рішення від 29.12.2023 про притягнення до фінансової відповідальності платника податків на підставі пп. 118.4 ПКУ, бо така відповідальність на момент ухвалення цього рішення була скасована з 28.04.2023 (день набрання чинності Законом від 20.03.2023 №2970).