Постанова ВС від 26.06.2025 у справі №560/7715/24.
Податковий орган провів документальну перевірку. Платникові податку висновки перевірки (або процедура її проведення) не сподобалися, і він подав оскарження. Приходить нова (повторна або додаткова) перевірка. І тут виникає запитання: чи можуть податківці використовувати у такій повторній перевірці висновки, зроблені за наслідками перевірки, яка оскаржується? Подивимось, що сказав Верховний Суд у наведеній нами справі.
Чому податківці застосували штраф під час першої перевірки?
ГУ ДПС області провело планову виїзну документальну перевірку ТОВ з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за додержанням якого покладено на контролюючі органи, за період з 01.01.2017 до 30.09.2021 та за період з 31.01.2015 до 30.09.2021 з метою правильності нарахування та сплати єдиного внеску.
За результатами перевірки склали акт. На підставі акта перевірки 27.02.2024 ухвалили податкове повідомлення-рішення, яким ТОВ збільшено грошове зобов’язання з податку на прибуток підприємств на суму понад 1 млн грн.
Податківці вирішили, що ТОВ завищило витрати щодо собівартості реалізованої продукції. Бо, на їхню думку, послуги, які потрапили до цієї собівартості, були придбані у ФОПа за цінами, вищими за звичайні ціни на ринку. І документів, які б пояснювали це завищення ціни, під час перевірки надано не було.
Ось що підвело ТОВ.
Акти наданих послуг були типові. З їхнього змісту вбачалося, що сума винагороди в кожному місяці різна, хоча обсяг послуг був однаковий. При цьому немає деталізованої інформації про складові ціни на послуги, необхідні для комплексного аналізу госпдіяльності ТОВ, спрямованої на отримання доходу.
Договори з постачальниками таких послуг теж були типові. ФОПів, які надавали такі послуги, було двоє. І умови договорів, які були з ними укладені, та акти наданих послуг та звіти комісіонера, самі послуги за один і той самий період були з однаковими умовами на ринку, тобто ідентичними. А ось ціни на послуги були щомісяця різні. Що навело податківців на думку, що ТОВ просто складало акти на потрібну йому суму для завищення собівартості продукції та мінімізації сплати податку на прибуток.
Під час перевірки жодних письмових пояснень та документальних підтверджень цього факту надано не було. Хоча податківці просили надати таку інформацію:
- обґрунтування рівня договірних цін під час укладення договорів з ФОП 1 та ФОП 2;
- про відмінність у вартості послуг на момент надання ідентичних (однорідних) послуг;
- чи проводився аналіз ринку відповідних послуг та чи відповідають вони рівню звичайних цін (ринкових), які склалися на ринку ідентичних — однорідних послуг у порівнянних економічних умовах.
Цікаво, що пізніше, коли справа дійшла до суду, у висновках першої перевірки суди всіх інстанцій стали на бік ГУ ДПС. Хоча, на нашу думку, претензії податкових органів щодо відповідності комісійної винагороди рівню звичайних цін виглядає більш ніж надуманими — відповідних норм у ПКУ не міститься. Але для того, щоб оцінити такі висновки, бажано мати більше інформації, яка не наведена в судових рішеннях.
Утім, як уже було сказано, у цій справі вирішили провести додаткову перевірку висновків першої перевірки. Головні питання, які потребують відповіді, — як бути із запереченнями до попередньої (основної) перевірки? Чи впливають такі заперечення на ухвалення повідомлення-рішення та чи мають вони бути враховані органом ДПС?
Під час розгляду матеріалів перевірки комісія органу ДПС (пп. 86.7.4 ПКУ), зокрема, досліджує питання щодо необхідності проведення перевірки у порядку, встановленому пп. 78.1.5 ПКУ, згідно з яким документальна позапланова перевірка здійснюється за наявності хоча б однієї з таких підстав:
- платник податків подав у встановленому порядку контролюючому органу заперечення до акта перевірки або скаргу на ухвалене за її результатами податкове повідомлення-рішення, в яких вимагається повний або частковий перегляд результатів відповідної перевірки,
- або скасування ухваленого за її результатами податкового повідомлення-рішення, якщо платник податків у своїй скарзі (запереченнях) посилається на обставини, що не були досліджені під час перевірки, та об’єктивний їх розгляд неможливий без перевірки.
Така перевірка проводиться виключно з питань, що стали предметом оскарження.
У разі встановлення необхідності проведення позапланової документальної перевірки за пп. 78.1.5 ПКУ висновок за результатами розгляду матеріалів перевірки ухвалює комісія після проведення такої (додаткової) перевірки з урахуванням її результатів.
Тож як усе відбувалося за порядком:
1) податкові органи провели поновлену планову документальну перевірку, за результатами якої складено акт, а ТОВ подало заперечення на акт планової перевірки;
2) надалі ці заперечення стали підставою для призначення позаплановою перевірки за пп. 78.1.5 ПКУ з питань, зазначених у таких запереченнях;
3) за результатами позапланової (додаткової) перевірки за пп. 78.1.5 ПКУ складено акт, на який також були подані повторні заперечення.
Заперечення на акт планової перевірки податкові органи розглядають в загальному порядку, а заперечення на акт позапланової (додаткової) перевірки — податкові органи окремо не розглядають. Такі заперечення долучаються до матеріалів перевірки, а наведені в них факти та дані враховуються контролюючим органом під час формування висновку при ухвалені податкового повідомлення-рішення (пп. 86.7.4 ПКУ).
У цій справі Верховний Суд уважає, що податківці не порушили порядку розгляду заперечень, поданих ТОВ на обидва акти перевірки. Проте у разі оскарження ухваленого податкового повідомлення-рішення платник податків має право:
1) врахувати та звернути увагу на порушення призначення повторно перевірки за пп. 78.1.5 ПКУ;
2) вказувати на надання всіх документів та пояснень саме у запереченнях на основну перевірку (у нашому випадку — планову документальну);
3) звернути увагу суду або ДПСУ (у разі подання скарги) на неврахування документів та пояснень в обох запереченнях;
4) зосередитися на обов’язку податкового органу врахувати документи та пояснення, подані після закінчення перевірки, якщо це спростовує висновки в актах обох перевірок.
Оскаржувати у такому разі процедуру розгляду заперечень бажаного результату не принесе, як показало згадане нами судове рішення.