Суттєво. Чи призводить виникнення металобрухту (постачання якого звільненого від ПДВ) до необхідності коригування податкового кредиту? І якщо так, то за якою нормою: п. 198.5 ПКУ чи п. 199.1 ПКУ?
! Платникам ПДВ
Державна податкова служба України розглянула звернення щодо податкових наслідків з ПДВ та, керуючись статтею 52 глави 3 розділу ІІ Податкового кодексу України (далі — ПКУ), повідомляє.
Як зазначено у зверненні, ТОВ є платником ПДВ та здійснює господарську діяльність з виготовлення меблів, у тому числі металевих ніжок для меблів, операції з постачання яких оподатковуються ПДВ за ставкою 20 відсотків. Металобрухт та макулатура утворюються як побічний результат виробництва та упакування меблів, списання (демонтажу) основних засобів тощо. ТОВ здійснює реалізацію таких відходів. При здійсненні операцій з реалізації таких відходів, які звільняються від оподаткування ПДВ, ТОВ нараховує податкові зобов’язання з ПДВ відповідно до пункту 199.1 статті 199 розділу V ПКУ за допомогою коефіцієнта пропорційного розподілу (оренда офісу, комунальні платежі, витрати на послуги зв’язку, інтернет). Товари/послуги ТОВ у межах його діяльності придбаваються з ПДВ, а відходи не є результатом окремих неоподатковуваних (звільнених від оподаткування ПДВ) операцій.
Враховуючи вищевикладене, ТОВ просить надати індивідуальну податкову консультацію з питань:
1) чи потрібно проводити пропорційний розподіл ПДВ виходячи з вартості всіх придбаних товарів/послуг;
2) чи нараховуються податкові зобов’язання з ПДВ відповідно до пункту 199.1 статті 199 розділу V ПКУ в описаній у зверненні ситуації?
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, регулюються нормами ПКУ (пункт 1.1 статті 1 розділу І ПКУ).
Відповідно до пункту 5.3 статті 5 розділу І ПКУ інші терміни, що застосовуються у ПКУ і не визначаються ним, використовуються у значенні, встановленому іншими законами.
Відходи — будь-які речовини, матеріали і предмети, яких їх власник позбувається, має намір або повинен позбутися (стаття 1 Закону України від 20 червня 2022 року №2320-IX «Про управління відходами»).
Металобрухт − непридатні для прямого використання вироби або частини виробів, які за рішенням власника втратили експлуатаційну цінність внаслідок фізичного або морального зносу і містять у собі чорні або кольорові метали чи їх сплави, а також вироби з металу, що мають непоправний брак, залишки чорних і кольорових металів і їх сплавів (стаття 1 Закону України від 05 травня 1999 року №619-XIV «Про металобрухт» (далі — Закон №619)).
Основні засоби — матеріальні активи, у тому числі запаси корисних копалин наданих у користування ділянок надр (крім вартості землі, незавершених капітальних інвестицій, автомобільних доріг загального користування, бібліотечних і архівних фондів, матеріальних активів, вартість яких не перевищує 20 000 гривень, невиробничих основних засобів і нематеріальних активів), що призначаються платником податку для використання у господарській діяльності платника податку, вартість яких перевищує 20 000 гривень і поступово зменшується у зв’язку з фізичним або моральним зносом та очікуваний строк корисного використання (експлуатації) яких з дати введення в експлуатацію становить понад один рік (або операційний цикл, якщо він довший за рік) (підпункт 14.1.138 пункту 14.1 статті 14 розділу І ПКУ).
Товари — матеріальні та нематеріальні активи, у тому числі земельні ділянки, земельні частки (паї), а також цінні папери та деривативи, що використовуються у будь-яких операціях, крім операцій з їх випуску (емісії) та погашення (підпункт 14.1.244 пункту 14.1 статті 14 розділу І ПКУ).
Фінансова, податкова, статистична та інші види звітності, що використовують грошовий вимірник, ґрунтуються на даних бухгалтерського обліку (частина друга статті 3 Закону України від 16 липня 1999 року №996-XIV «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» (далі — Закон №996)).
Правові основи оподаткування ПДВ встановлено розділом V та підрозділом 2 розділу XX ПКУ.
Підпунктами «а» і «б» пункту 185.1 статті 185 розділу V ПКУ визначено, що об’єктом оподаткування ПДВ є операції платників податку з постачання товарів/послуг, місце постачання яких відповідно до статті 186 розділу V ПКУ розташоване на митній території України.
Згідно з підпунктом 14.1.191 пункту 14.1 статті 14 розділу І ПКУ постачання товарів — це будь-яка передача права на розпоряджання товарами як власник, у тому числі продаж, обмін чи дарування такого товару, а також постачання товарів за рішенням суду. Постачанням товарів також вважається ліквідація платником податку за власним бажанням необоротних активів, які перебувають у такого платника.
Постачанням товарів також вважається, зокрема, ліквідація платником податку за власним бажанням необоротних активів, які перебувають у такого платника.
Не є постачанням товарів випадки, коли основні виробничі засоби або невиробничі засоби ліквідуються у зв’язку з їх знищенням або зруйнуванням внаслідок дії обставин непереборної сили, а також в інших випадках, коли така ліквідація здійснюється без згоди платника податку, у тому числі в разі викрадення необоротних активів, або коли платник податку надає контролюючому органу відповідний документ про знищення, розібрання або перетворення необоротних активів в інший спосіб, внаслідок чого необоротний актив не може використовуватися за первісним призначенням.
Згідно з пунктом 189.9 статті 189 розділу V ПКУ у разі якщо основні виробничі або невиробничі засоби ліквідуються за самостійним рішенням платника податку, така ліквідація для цілей оподаткування розглядається як постачання таких основних виробничих або невиробничих засобів за звичайними цінами, але не нижче балансової вартості на момент ліквідації.
Норма пункту 189.9 статті 189 розділу V ПКУ не поширюється на випадки, коли основні виробничі або невиробничі засоби ліквідуються у зв’язку з їх знищенням або зруйнуванням внаслідок дії обставин непереборної сили, в інших випадках, коли така ліквідація здійснюється без згоди платника податку, у тому числі в разі викрадення основних виробничих або невиробничих засобів, що підтверджується відповідно до законодавства або коли платник податку подає контролюючому органу відповідний документ про знищення, розібрання або перетворення основних виробничих або невиробничих засобів у інший спосіб, внаслідок чого вони не можуть використовуватися за первісним призначенням.
Пунктом 23 підрозділу 2 розділу ХХ ПКУ встановлено, що тимчасово до 01 січня 2027 року від оподаткування ПДВ звільняються операції з постачання, у тому числі операції з імпорту відходів та брухту чорних і кольорових металів, а також паперу та картону для утилізації (макулатури та відходів) товарної позиції 4707 згідно з УКТ ЗЕД.
Переліки відходів та брухту чорних і кольорових металів, операції з постачання яких, зокрема операції з імпорту, тимчасово, до 1 січня 2027 року, звільняються від обкладення податком на додану вартість, затверджено постановою Кабінету Міністрів України від 12 січня 2011 року №15 із змінами і доповненнями (далі — Перелік).
Пунктом 198.5 статті 198 розділу V ПКУ визначено, що платник податку зобов’язаний нарахувати податкові зобов’язання виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до пункту 189.1 статті 189 розділу V ПКУ, та скласти не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду і зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі — ЄРПН) в терміни, встановлені ПКУ для такої реєстрації, зведену податкову накладну за товарами/послугами, необоротними активами придбаними/виготовленими з ПДВ (для товарів/послуг, необоротних активів, придбаних або виготовлених до 1 липня 2015 року, — у разі якщо під час такого придбання або виготовлення суми податку були включені до складу податкового кредиту), у разі якщо такі товари/послуги, необоротні активи призначаються для їх використання або починають використовуватися в неоподатковуваних ПДВ операціях або в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку (крім випадків, передбачених пунктом 189.9 статті 189 розділу V ПКУ).
У разі, якщо придбані та/або виготовлені товари/послуги, необоротні активи частково використовуються в оподатковуваних операціях, а частково — ні, платник податку зобов’язаний нарахувати податкові зобов’язання виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до пункту 189.1 статті 189 розділу V ПКУ, та скласти не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду і зареєструвати зведену податкову накладну в ЄРПН на загальну суму частки сплаченого (нарахованого) податку під час їх придбання або виготовлення, яка відповідає частці використання таких товарів/послуг, необоротних активів в неоподатковуваних операціях (пункт 199.1 статті 199 розділу V ПКУ).
Частка використання товарів/послуг, необоротних активів в оподатковуваних операціях визначається у відсотках як відношення обсягів з постачання оподатковуваних операцій (без урахування сум податку) за попередній календарний рік до сукупних обсягів постачання оподатковуваних та неоподатковуваних операцій (без урахування сум податку) за цей же попередній календарний рік. Визначена у процентах величина застосовується протягом поточного календарного року (пункт 199.2 статті 199 розділу V ПКУ).
Платники податку, у яких протягом попереднього календарного року були відсутні неоподатковувані операції, а такі неоподатковувані операції почали здійснюватися у звітному періоді, а також новостворені платники податку проводять у поточному календарному році розрахунок частки використання товарів/послуг, необоротних активів в оподатковуваних операціях на підставі розрахунку, визначеного за фактичними даними обсягів з постачання оподатковуваних та неоподатковуваних операцій першого звітного податкового періоду, в якому задекларовані такі операції.
Розрахунок частки використання товарів/послуг, необоротних активів в оподатковуваних операціях подається до контролюючого органу одночасно з податковою декларацією звітного податкового періоду, в якому задекларовані такі оподатковувані та неоподатковувані операції (пункт 199.3 статті 199 розділу V ПКУ).
Платник податку за підсумками календарного року здійснює перерахунок частки використання товарів/послуг та необоротних активів в оподатковуваних операціях виходячи з фактичних обсягів проведених протягом року оподатковуваних та неоподатковуваних операцій. У разі зняття з обліку платника податку, у тому числі за рішенням суду, перерахунок частки здійснюється виходячи з фактичних обсягів оподатковуваних та неоподатковуваних операцій, проведених з початку поточного року до дати зняття з обліку (пункт 199.4 статті 199 розділу V ПКУ).
Форму та порядок заповнення і подання податкової звітності з податку на додану вартість затверджено наказом Міністерства фінансів України від 28.01.2016 №21, зареєстрованим у Міністерстві юстиції України 29.01.2016 за №159/28289 із змінами і доповненнями.
Відповідно до підпункту 6 пункту 3 розділу V Порядку №21 у рядку 5 податкової декларації з ПДВ вказуються, зокрема, обсяги операцій з постачання товарів/послуг, звільнених від оподаткування та коригування за такими операціями.
У рядку 5.1 (з рядка 5) податкової декларації з ПДВ вказуються обсяги операцій (з урахуванням коригування), які звільнені від оподаткування.
Враховуючи викладене та виходячи із аналізу норм ПКУ та інших нормативно-правових актів, зазначених вище, опису питань і фактичних обставин, наявних у зверненні, ДПС повідомляє, що платники податків при визначенні порядку оподаткування здійснюваних ними операцій повинні керуватися одним із основних принципів бухгалтерського обліку — превалювання сутності над формою (операції обліковуються відповідно до їх сутності, а не лише виходячи з їх юридичної форми (стаття 4 Закону №996)). Для цілей податкового обліку беруться до уваги економічні наслідки, створені господарськими операціями, а не особливості оформлення таких операцій.
Щодо питань 1 — 2
За умови, що зазначений у зверненні металобрухт відповідає визначенню, наведеному у Законі №619, та включений до Переліку, а макулатура класифікується за товарною позицією 4707 згідно з УКТ ЗЕД, то операції з їх постачання звільнятимуться від оподаткування ПДВ згідно з пунктом 23 підрозділу 2 розділу ХХ ПКУ.
Водночас у разі здійснення таких звільнених від оподаткування ПДВ операцій платник податку зобов’язаний:
нарахувати податкові зобов’язання з ПДВ відповідно до підпункту «б» пункту 198.5 статті 198 розділу V ПКУ за придбаними з ПДВ товарами/послугами (наприклад послугами із транспортування (перевезення), завантаження, розвантаження та/або порізки відходів і брухту чорних і кольорових металів, паперу та картону для утилізації (макулатури та відходів)), необоротними активами, якщо такі придбані товари/послуги, необоротні активи були призначені для використання або почали використовуватися виключно у звільнених від оподаткування ПДВ операціях;
нарахувати податкові зобов’язання з ПДВ відповідно до пункту 199.1 статті 199 розділу V ПКУ за придбаними з ПДВ товарами/послугами (наприклад послугами із оренди приміщення, зв’язку, інтернет, комунальними послугами тощо), необоротними активами, якщо такі придбані товари/послуги, необоротні активи частково використовуються в оподатковуваних ПДВ операціях, а частково у звільнених від оподаткування ПДВ операціях.
При цьому податкові зобов’язання з ПДВ відповідно до пункту 199.1 статті 199 розділу V ПКУ необхідно нараховувати у кожному звітному (податковому) періоді, в якому відбувається придбання товарів/послуг, які призначаються для використання одночасно у таких оподатковуваних ПДВ та неоподатковуваних ПДВ операціях, у тому числі і у разі, якщо у таких звітних (податкових) періодах були відсутні неоподатковувані ПДВ операції, виходячи із частки використання придбаних товарів/послуг в неоподатковуваних ПДВ операціях.
За підсумками календарного року необхідно здійснити перерахунок частки використання товарів/послуг в неоподатковуваних ПДВ операціях виходячи з фактичних обсягів проведених протягом року оподатковуваних ПДВ та неоподатковуваних ПДВ операцій.
При здійсненні такого перерахунку ТОВ повинне скласти та подати разом з податковою декларацією з ПДВ за останній звітний податковий період року додаток 5 «Розрахунок (перерахунок) частки використання товарів/послуг, необоротних активів в оподатковуваних операціях (Д5)».
Індивідуальна податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію (пункт 52.2 статті 52 глави 3 розділу ІІ ПКУ).