Лист Головного управління Міндоходів у м. Києві від 18.06.2013 р. №1131/10/06-4-08
При обчисленні об'єкта оподаткування дохід від продажу товарів (робіт, послуг) фізособам визначається за договірною ціною товарів (робіт, послуг), але не меншою за звичайну ціну, що діяла на дату продажу, оскільки покупці товарів (робіт, послуг) — фізособи не є платниками податку на прибуток. На цьому наголошує Головне управління Міндоходів у м. Києві в листі від 18.06.2013 р. №1131/10/06-4-081. Проте ми вважаємо, що з цим висновком можна сперечатися. Адже є норми ПКУ, які свідчать про те, що правила застосування звичайних цін платниками податку на прибуток щодо контрагентів-фізосіб стосуються лише операцій із фізособами-підприємцями.
1 Хоча в листі висловлено позицію регіонального управління Міндоходів, такий підхід варто взяти до уваги, адже аналогічну позицію можуть зайняти податківці інших рівнів.
Насправді відповідно до пп. 153.2.1 та пп. 153.2.2 ПКУ платники податку на прибуток зобов'язані визначати доходи (витрати) з метою оподаткування не нижче (не вище) ніж за звичайними цінами, у разі якщо договірна ціна на товари (роботи, послуги) відрізняється від звичайної ціни на такі товари (роботи, послуги) більш ніж на 20%.
Причому пп. 153.2.3 ПКУ зобов'язує застосовувати це правило в операціях платника податку на прибуток з особами, які:
— не є платниками податку на прибуток;
— сплачують податок за іншими ставками, ніж платник податку на прибуток.
Але, на нашу думку, хоча фізособи справді не є платниками податку на прибуток апріорі, Головне управління Міндоходів у м. Києві дарма робить висновок про те, що в операціях із ними всі платники податку на прибуток повинні визначати дохід (витрати) за звичайними цінами.
Проти такої фіскальної позиції ГУ Міндоходів у м. Києві свідчить п. 39 ПКУ, який визначає загальні правила застосування звичайних цін. Незважаючи на те що п. 39.1 має ще пп. «г», згідно з яким звичайна ціна застосовується «в інших випадках, визначених цим Кодексом», можна стверджувати, що підпункти 152.2.1 — 152.2.3 ПКУ говорять про механізм застосування звичайних цін у разі відносин із пов'язаними особами, особами, які не є платниками податку на прибуток, особами, які сплачують податок за іншими ставками, ніж платник податку на прибуток. Конкретний підпункт «в» п. 39, що визначає поняття неплатників податку на прибуток, робить виняток для фізосіб, що не мають статусу СПД. На нашу думку, цей виняток стосується і фізосіб, які зареєстровані як самозайняті особи згідно зі ст. 65 ПКУ, бо вони також не є СПД.
Однак треба визнати, що стосовно відносин із підприємцями ця вимога Міндоходів лишається справедливою.
Отже, в разі якщо при реалізації підприємцям (або придбанні у підприємця) ціна продажу (або придбання) відрізняється від звичайної більш ніж на 20%, то платник податку на прибуток з метою оподаткування:
при продажу — визначає дохід у розмірі, не меншому за звичайну ціну;
при купівлі — визначає витрати в розмірі, не більшому за звичайну ціну.
Стосовно методів, за якими визначається звичайна ціна.
Згідно з п. 39.2 ПКУ, звичайна ціна визначається за одним із методів: а) порівняльної неконтрольованої ціни (аналогів продажу); б) ціни перепродажу; в) «витрати плюс»; г) розподілення прибутку; ґ) чистого прибутку.
У коментованому листі ГУ Міндоходів у м. Києві стверджує, що вибір методу відбувається в установленій послідовності: кожен наступний метод застосовується у разі, коли така ціна не може бути визначена за попереднім методом. Наприклад, метод «ціни продажу» може бути застосований, тільки якщо звичайна ціна не може бути визначена за методом «порівняльної неконтрольованої ціни (аналогів продажу). Але з таким обмеженням у виборі методу звичайної ціни не можна погодитися. Адже, по-перше, ГУ Міндоходів у м. Києві, наголошуючи на такому правилі, посилається на п. 3 Порядку укладення та виконання договорів про ціноутворення для цілей оподаткування, затвердженого постановою КМУ від 22.08.2012 р. №787. Проте цей порядок було розроблено на виконання п. 39.16 ст. 39 ПКУ, який говорить про великих платників податків та визначає їхнє право узгодити звичайну ціну конкретної операції шляхом подання до податкової заяви про укладення договору про ціноутворення для цілей оподаткування. Отже, цей порядок поширюється виключно на визначення звичайної ціни при укладенні договору про ціноутворення між великим платником податків та податковою.
По-друге, жоден лист Міндоходів, та й жоден порядок, не може змінювати правил оподаткування, визначених ПКУ. На нашу думку, платник податків може вільно обирати метод визначення звичайної ціни, тим паче коли це стосується визначення звичайної ціни «звичайними» платниками податків в операціях із підприємцями.
Наталія КАТЕРИНЕЦЬ, «Дебет-Кредит»