Вказівка Генеральної прокуратури України від 06.06.2012 р. №82
Перевірки СГ: єдність поглядів ВАСУ та ДПСУ
ДПСУ 30.05.2012 р. провела «круглий стіл» у Вищому адміністративному суді України (далі — ВАСУ) стосовно однакового застосування норм ПКУ щодо перевірок суб'єктів господарювання. Підсумки цього заходу викладено нею у листі від 31.07.2012 р. №20727/7/10-0217/2986 («ДК» №42/2012). Досить цікавою та лояльною для платників податків є вказівка Генпрокуратури від 06.06.2012 р. №82 («ДК» №42/2012). Проаналізуймо основні висновки цих документів.
Роль судів у призначенні перевірки
Нормами підпункту 78.1.11 ПКУ регламентовано здійснення позапланової виїзної перевірки, зокрема, на підставі:
— постанови (ухвали) суду;
— постанов органу дізнання, слідчого, прокурора, винесених ними відповідно до закону у кримінальних справах, що перебувають у їхньому провадженні.
Річ у тім, що особа, яка провадить дізнання, слідчий, прокурор та суд у справах, які перебувають у їхньому провадженні, мають право, зокрема, викликати будь-яких осіб як свідків та як потерпілих для допиту або як експертів для давання висновків; вимагати від підприємств, установ, організацій, посадових осіб та громадян пред'явлення предметів і документів, які можуть встановити необхідні у справі фактичні дані; вимагати проведення ревізії. Проте тут є певні нюанси.
Норми ст. 114 чинного КПКУ1 регламентують обов'язковість постанов слідчого, винесених у кримінальних справах, для виконання всіма підприємствами, установами й організаціями, посадовими особами та громадянами. Отже, слідчий у кримінальній справі має право призначити податкову перевірку своєю постановою, і таке його рішення буде обов'язковим для виконання органом ДПС. Але це стосується лише кримінальних справ.
1 Кримінально-процесуальний кодекс України, введено в дію з 01.04.61 р. Законом УРСР від 28.12.60 р.
У правовому регулюванні повноважень щодо призначення перевірок є певні неузгодженості. Загалом, згідно з ПКУ, як уже зазначалося, підставою для перевірки є отримання постанови (ухвали). Проте КПКУ на сьогодні передбачає право таких суб'єктів вимагати проведення не податкових перевірок, а ревізій (ст. 66 КПКУ). Яким чином відповідні правоохоронні органи вирішують цю колізію і приймають акт щодо призначення податкової перевірки, — залишилося поза увагою у коментованому листі. Важливо, що для податківців така постанова є цілком законною підставою для проведення позапланової перевірки.
Крім того, ст. 36, 40 нового КПК, що має набрати чинності вже у листопаді цього року, передбачено право слідчого та прокурора призначати як ревізії, так і перевірки.
До того ж, як підкреслюють податківці у коментованому листі, аналіз норм КАСУ свідчить про відсутність у ньому норм, які б визначали повноваження адміністративних судів на призначення перевірок.
Права ДПС приймати податкові повідомлення-рішення
Згідно з п. 86.9 ПКУ, за результатами перевірки, призначеної на підставі постанови слідчого у кримінальній справі, податкове повідомлення-рішення про нарахування ПЗ за результатами такої перевірки не приймається до дня набрання законної сили відповідним рішенням суду. Матеріали перевірки разом із висновками органу ДПС передаються правоохоронному органу1, який призначив перевірку. Податківці у коментованому листі доходять висновку, що фактично органи ДПС не мають, до дня набрання законної сили відповідним рішенням суду, законодавчих підстав для винесення податкових повідомлень-рішень за результатами таких перевірок.
1 Правоохоронними органами є органи прокуратури, внутрішніх справ, служби безпеки, Військової служби правопорядку у Збройних силах України, митні органи, органи охорони державного кордону, органи державної податкової служби, органи і установи виконання покарань, слідчі ізолятори, органи державної контрольно-ревізійної служби, рибоохорони, державної лісової охорони, інші органи, які здійснюють правозастосовні або правоохоронні функції (ст. 2 Закону «Про державний захист працівників суду і правоохоронних органів» від 23.12.93 р. №3781-XII).
Але податківці залишають за собою «право маневру»: з одного боку, без рішення суду донарахувати ПЗ вони не можуть, з іншого — «орган ДПС не позбавлений права на підставі цієї норми та інших підстав, визначених ст. 78 ПК України, провести позапланову документальну перевірку платника податків, за результатами якої здійснити відповідні донарахування податкових зобов'язань». Тобто, якщо без суду обійтися не можна, — проведемо власну перевірку з іншої підстави і ПЗ все одно нарахуємо. Така позиція є принципово новою порівняно з дотеперішньою практикою.
Досі у разі наявності у постановах слідчих посилань на ст. 212 ККУ такі справи під час розгляду в адмінсудах навіть не розглядалися по суті (тобто не досліджувалися госпоперації) — відразу ж виносили рішення та скасовували ППР. У разі відкриття справ за іншими підставами ППР виносилися та оскаржувалися у загальному порядку, з'ясовувалася реальність операцій між госпсубєктами. Тепер ДПСУ погоджується з ВАСУ, що будь-яка перевірка, проведена за постановою слідчого (немає значення, які статті ККУ інкримінуються), повинна закінчуватися переданням акта слідчому без складення ППР. ППР складається вже за результатами вироку.
Оскарження рішень судів платниками податків
Як логічно підкреслюють податківці, предметом оскарження можуть бути будь-які рішення, дії чи бездіяльність суб'єктів владних повноважень, які породжують, змінюють або припиняють права й обов'язки у сфері публічно-правових відносин. Проте сам собою акт перевірки та його висновки не є рішенням суб'єкта владних повноважень, оскаржувати їх немає можливості. У разі якщо після проведення перевірки буде відкрито кримінальну справу, такий акт перевірки використовуватиметься у кримінальному процесі поряд з іншими доказами.
Генпрокуратура та проведення перевірок
Попри те що виїмка документів під час перевірок часто стає «рятівним колом» для певних операцій СГ (адже, як правило, на підприємство такі вилучені документи вже не повертаються, що не дає можливості податківцям перевірити такі операції під час податкових перевірок), приємного у цьому процесі небагато. Генпрокуратура у своїй Вказівці №82 наказує прокурорам усіх рівнів не допускати зупинення діяльності СГ засобами прокурорського реагування (протест, подання, припис, постанова прокурора), а за наявності достатніх для цього підстав звертатися з відповідними позовами до суду. Крім того, під час перевірок оригінали документів, як правило, вивчати на місці без їх вилучення, за потреби виготовляти копії. Нагадуємо, що, відповідно до ст. 178 чинного КПКУ, виїмка оригіналів первинних фінансово-господарських та/або бухгалтерських документів проводиться лише за вмотивованою постановою судді, а п. 85.5 ПКУ забороняє вилучати оригінали первинних фінансово-господарських, бухгалтерських та інших документів за винятком випадків, передбачених КПКУ.
Юлія КЛОВСЬКА, «Дебет-Кредит»