(044) 391-51-92
ru ua

Есть предложения, замечания или пожелания? Свяжитесь с редакцией!
Мы обязательно ответим.

;

Излишки товаров и единый налог

Предприятие — плательщик единого налога (далее — ЕН) проводит инвентаризацию перед составлением годовой финансовой отчетности. Вид деятельности предприятия — оптовая торговля. В ходе инвентаризации обнаружены излишки товара на складе, не подтвержденные первичными документами. Как документально оформить такие излишки, отразить их в бухгалтерском учете и нужно ли уплачивать единый налог со стоимости такого товара?

Документальное оформление инвентаризации

Инвентаризация — обязательный процесс перед составлением годовой финансовой отчетности согласно пп. «б» п. 3 Инструкции №69. Инвентаризация товаров проводится с учетом особенностей, приведенных в п. 11.8 Инструкции №69, кроме имущества, инвентаризация которого проводилась не ранее 1 октября отчетного года. В частности, следует перевзвесить и пересчитать все товары, фактически находящиеся на складе (так называемое снятие натуральных остатков). При снятии остатков составляется инвентаризационная опись товарно-материальных ценностей по форме №М-211 — по каждому отдельному складу, участку, объекту, находящемуся в ведении материально ответственных лиц. В описи указываются все имеющиеся наименования ТМЦ, их номенклатурные номера, тип, сорт, размер и прочие признаки, по которым ведется их учет.

1 Форма утверждена приказом Минстата Украины от 21.06.96 г. №193. Также можно использовать форму №ИНВ-3, утвержденную постановлением Госкомстата СССР от 28.12.89 г. №241 (о действии данного постановления см. письмо Госкомстата Украины от 30.01.2003 г. №03-04-05/18).

Далее по каждому наименованию указывается фактическое количество ТМЦ, имеющихся на дату инвентаризации. Инвентаризационная опись передается в бухгалтерию, фактические остатки ТМЦ сопоставляются с данными бухгалтерского учета и обнаруживаются излишки или недостача ТМЦ, если они имеют место. ТМЦ, по которым обнаружены расхождения, вносятся в сверочную ведомость (которую можно составить в произвольной форме или по форме №ИНВ-19, утвержденной постановлением Госкомстата СССР от 28.12.89 г. №241). На основании сверочной ведомости и объяснений материально ответственного лица инвентаризационная комиссия делает заключение о характере излишка ТМЦ (учетная ошибка, пересортица, безвозмездное получение ТМЦ, есть ли первичные документы и пр.), это заключение оформляется протоколом, который составляется в произвольной форме и подписывается всеми членами комиссии.

Содержание протокола регламентировано п. 11.4 Инструкции №69. Руководитель должен принять решение об оприходовании остатков и списании недостачи ценностей и утвердить протокол в 5-дневный срок. Как сказано в письме Минфина от 13.12.2004 г. №31-04200-30-10/22823 (см. «ДК» №8/2005), заключения постоянно действующей инвентаризационной комиссии по урегулированию инвентаризационных расхождений (количественных, суммовых) приобретают норму распорядительного документа и являются основанием (первичным документом) для записей в бухгалтерском учете только после их утверждения руководителем предприятия.

Утвержденные результаты инвентаризации отражаются в бухгалтерском учете предприятия в том месяце, в котором закончена инвентаризация, но не позже декабря отчетного года (абз. «г» пп. 11.12 Инструкции №69).

Бухгалтерский учет

В бухгалтерском учете излишки ТМЦ, установленные при инвентаризации, приходуются на соответствующий счет активов с одновременным признанием прочего операционного дохода. В этом случае излишки товара следует приходовать на дебет субсчета 281 «Товары на складе» с корреспонденцией с кредитом субсчета 719 «Прочие доходы от операционной деятельности» (использование этого счета предусмотрено Инструкцией №291).

По какой стоимости учитывать обнаруженные излишки ТМЦ? Если документов на товар вообще не существует и причина этого не установлена (документы могли быть утеряны или, возможно, было получено от поставщиков больше товара, чем указано в накладных, и этот факт не оформлен должным образом и пр.), то обнаруженные при инвентаризации излишки запасов приходуются по чистой стоимости реализации запасов (что тождественно справедливой стоимости), если они реализуются, или по оценке возможного использования запасов, если они используются на самом предприятии (п. 2.14 Методических рекомендаций по бухгалтерскому учету запасов, утвержденных приказом Минфина от 10.01.2007 г. №2). Согласно п. 4 П(С)БУ 9 чистая стоимость реализации запасов — это ожидаемая цена их реализации в условиях обычной деятельности за вычетом ожидаемых расходов на завершение их производства и реализацию. Если на складе находится аналогичный товар, особенно если он приобретен недавно и, возможно, у того же поставщика, то это существенно упростит определение его стоимости — за такую стоимость вполне логично принять стоимость, по которой продаются последние партии товара, на которые есть документы.

В дальнейшем такие товары учитываются в общем порядке, в частности оцениваются при списании в случае продажи по одному из методов, определенных согласно п. 16 П(С)БУ 9. В случае реализации товаров, ранее оприходованных как излишки при инвентаризации, они участвуют в расчете себестоимости реализованных товаров по их справедливой стоимости. Одновременно при реализации такого товара будет признан доход на сумму, которая будет получена от покупателя.

Налоговый учет

Излишки и недостачи ТМЦ, обнаруженные при инвентаризации, не отражаются в налоговом учете плательщика единого налога.

Согласно п. 292.1 НКУ доходом плательщика ЕН является любой доход, полученный им в течение налогового (отчетного) периода в денежной форме (наличной и/или безналичной), а также доходы в материальной или нематериальной форме, определенные п. 292.3 НКУ. Очевидно, что излишки ТМЦ, обнаруженные при инвентаризации, не соответствуют определению дохода в денежной форме. Не подпадают они и под действие п. 292.3 НКУ, согласно которому в доход плательщика ЕН включается стоимость безвозмездно полученных в течение отчетного периода товаров.

Обратите внимание: понятие безвозмездно полученных товаров для целей налогообложения плательщиков ЕН четко определено в этом же пункте. Во-первых, это товары, предоставленные плательщику ЕН по письменным договорам, по которым не предусмотрена денежная или другая компенсация стоимости таких товаров (работ, услуг) либо их возврат. Во-вторых, это товары, которые были переданы на ответственное хранение плательщику ЕН, а затем использованы им. Это исчерпывающий перечень случаев, когда товары считаются безвозмездно полученными для целей обложения ЕН, и больше никаких толкований понятия безвозмездно полученных товаров нормами НКУ не допускается.

В нашем случае, когда излишки товара обнаруживаются при инвентаризации, никаких письменных договоров об их безвозмездном предоставлении или ответственном хранении не может быть. Кроме того, нельзя установить дату, на которую следует признать доход: согласно п. 292.6 НКУ такой датой является дата поступления денежных средств в денежной (наличной или безналичной) форме, а также дата подписания плательщиком ЕН акта приемки-передачи безвозмездно полученных товаров. Опять же в данном случае о денежных доходах не может быть и речи, и никакие акты не подписываются.

Таким образом, приходование излишков товара по результатам инвентаризации не приводит к увеличению суммы дохода плательщика ЕН, поскольку нормами НКУ это не предусмотрено. Если в будущем плательщик ЕН продаст такой товар, то тогда сумма дохода (поступление средств) от такой продажи подпадет под обложение ЕН на общих основаниях (п. 292.1, п. 292.6 — 292.8 НКУ). Такой порядок полностью соответствует сути упрощенной системы налогообложения, когда облагается налогом доход без учета всяких расходов.

У налоговиков другой взгляд на определение дохода плательщика ЕН в этом случае. В ОИР, подкатегория 108.04, в ответе на вопрос: «Как определяется стоимость безвозмездно полученных товаров (работ, услуг) для включения в доход ЮЛ — плательщика ЕН, в том числе если они переданы без заключения письменного договора?» — налоговики утверждают, что юридические лица — плательщики ЕН включают в состав доходов стоимость безвозмездно полученных товаров (работ, услуг), определенную на уровне не ниже обычной цены. При этом они не обращают внимания на то, что по нормам п. 292.3 НКУ требуется наличие письменного договора на передачу таких товаров плательщику ЕН, а по нормам п. 292.6 НКУ — акта приемки-передачи ТМЦ. В случае проведения инвентаризации не будет ни того, ни другого документа. Более того, при определении цены, по которой следует оценивать безвозмездно полученные товары (по обычной цене — пп. 14.1.71 НКУ), они ссылаются на пп. 135.5.4 НКУ, регламентирующий правила определения доходов плательщика налога на прибыль!

По нашему мнению, такая позиция налоговиков по вопросу обложения ЕН инвентаризационных излишков не выдерживает критики. Таким образом, в налоговом учете плательщик ЕН включает в доход только денежную выручку от реализации излишка товара. В противном случае этот излишек пришлось бы обложить налогом дважды — в момент оприходования и в момент получения выручки от его продажи.

Пример Предприятие — плательщик ЕН 4-й группы по ставке 3% и плательщик НДС занимается оптовой торговлей строительными материалами. Перед составлением годовой финансовой отчетности проводит инвентаризацию товарного склада. В ходе инвентаризации установлено наличие 520 рулонов обоев, которые продаются покупателям по цене 400 грн без НДС, с НДС — 480 грн. По данным бухгалтерского учета на дату инвентаризации учитывается только 500 рулонов таких обоев. Никаких документов на 20 рулонов нет, причины этого излишка не установлены. Впоследствии весь остаток обоев (в т. ч. 20 рулонов излишка) был продан покупателям по цене 480 грн с НДС за 1 рулон.

Отражение в учете операций по оприходованию и продаже излишка товара показано в таблице.

Таблица

Отражение в учете результатов инвентаризации

Содержание хозяйственной операции
Бухгалтерский учет
Сумма, грн
Налоговый учет
Д-т
К-т
Доходы
Расходы
Отражены в учете результаты инвентаризации — излишек 20 рулонов:
400 грн х 20 шт. = 8000 грн
281
719
8000
Отгружен товар покупателям:
480 грн х 20 шт. = 9600 грн
361
702
9600
Начислены налоговые обязательства по НДС
702
641/НДС
1600
Списана себестоимость товара
902
281
8000
Получена оплата за отгруженный товар
311
361
9600
8000

Нормативная база

  • П(С)БУ 9 — Положение (стандарт) бухгалтерского учета 9 «Запасы», утвержденное приказом МФУ от 20.10.99 г. №246.
  • Инструкция №69 — Инструкция по инвентаризации основных средств, нематериальных активов, товарно-материальных ценностей, денежных средств и документов и расчетов, утвержденная приказом МФУ от 11.08.94 г. №69.

Юлия ЕГОРОВА, «Дебет-Кредит»

«ДК» №46/2014 (рус.)

«ДК» №46/2014 (рус.)


The remote server returned an error: (404) Not Found.