(044) 391-51-92
ru ua

Есть предложения, замечания или пожелания? Свяжитесь с редакцией!
Мы обязательно ответим.

;

Основные средства и НДС: последние изменения

С вступлением в силу положений Закона №36091 существенным изменениям подверглось обложение НДС. Рассмотрим те аспекты изменений, которые относятся к основным средствам.

Изменениям подверглись те положения V раздела НКУ, которые относятся к частным случаям использования основных средств (далее — ОС). Обратим внимание, что Законом №3609 изменены правила определения базы налогообложения ОС в некоторых случаях (см. таблицу 1).

1 Закон Украины от 07.07.2011 г. №3609-VI «О внесении изменений в Налоговый кодекс Украины и некоторые другие законодательные акты Украины по совершенствованию отдельных норм Налогового кодекса Украины».

Таблица 1

База налогообложения ОС в отдельных операциях (с 06.08.2011 г.)

Норма НКУ
Вид операции
База обложения НДС для определения НО
Абз. 5 п. 188.1
Поставка производственных или непроизводственных ОС:
— без оплаты (с частичной оплатой);
— обмен (бартер); дарение;
— работникам — в счет зарплаты; связанным лицам;
— субъектам хозяйствования — неплательщикам НДС;
— другим неплательщикам НДС
Договорная (контрактная) стоимость ОС, но не ниже обычных цен.
П. 189.1
Если приобретенные (изготовленные) производственные ОС в дальнейшем фактически используются*:
— в операциях, не являющихся объектом налогообложения,
— в операциях, освобожденных от налогообложения в соответствии с НКУ и международными договорами,
то для целей налогообложения по таким производственным ОС признается условная продажа в том налоговом периоде, на который приходится такое использование, — в том случае, если налогоплательщик воспользовался правом на НК по этим ОС**
Балансовая стоимость ОС, определенная согласно пп. 14.1.9 НКУ, на момент перевода (поставки)
П. 189.1
Использование производственных или непроизводственных ОС не в хоздеятельности
П. 189.1
Перевод производственных ОС в состав непроизводственных ОС
П. 189.9
Ликвидация производственных и непроизводственных ОС по самостоятельному решению плательщика*** Обычная цена, но не ниже балансовой стоимости на момент ликвидации
* Датой использования считается дата признания расходов в соответствии с разделом III НКУ.
** За исключением реорганизации (слияния, присоединения, деления, выделения и преобразования) юрлиц (пп. 196.1.7 НКУ).
*** Эта норма не распространяется на случаи, когда производственные или непроизводственные ОС ликвидируются в связи с их уничтожением или разрушением в результате действия обстоятельств непреодолимой силы, в других случаях, когда такая ликвидация осуществляется без согласия налогоплательщика (в т. ч. в случае кражи), если это подтверждается согласно законодательству или когда налогоплательщик подает органу ГНС соответствующий документ об уничтожении, разборке или преобразовании таких ОС другим способом, в результате чего они не могут использоваться по первоначальному назначению.

При определении обычных цен следует иметь в виду, что норма ст. 39 НКУ, которой установлены методы определения и порядок их применения, вступает в силу с 1 января 2013 года. А до этого при определении обычной цены руководствуемся п. 1.20 Закона о прибыли.

Если проанализировать изменения, внесенные Законом №3609 в обложение ОС налогом на добавленную стоимость, необходимо отметить, что с 06.08.2011 г. изменения относятся как к базе налогообложения для частных случаев поставки (использования) ОС, так и к формальному «наполнению» соответствующих положений НКУ. Обратите внимание, что:

1) условная продажа согласно п. 198.5 НКУ уже привязывается не к цене приобретения, а к балансовой стоимости ОС. Раньше этим пунктом устанавливалось требование об условной продаже не только в отношении перевода производственных ОС в состав непроизводственных, но и в случае установления факта недостачи (кражи) — не ниже цены их приобретения (изготовления, строительства, сооружения);

2) в других случаях, не относящихся к п. 189.1 и 189.9 НКУ, условная продажа (например, при аннулировании регистрации плательщика НДС) соответствующих товаров или необоротных активов осуществляется по обычной цене (п. 189.11 НКУ);

3) если производственные или непроизводственные ОС ликвидируются по самостоятельному решению плательщика, — происходит условная продажа таких ОС по обычным ценам, но не ниже балансовой стоимости на момент ликвидации. Однако условная продажа не применяется, если производственные или непроизводственные ОС были:

— разрушены в результате действия обстоятельств непреодолимой силы;

— ликвидированы без согласия плательщика (в т. ч. украдены) — при условии документального подтверждения этого факта в соответствии с законодательством. (До 06.08.2011 г. при обнаружении недостачи или в случае хищения условная продажа начислялась по нормам п. 198.5, а абз. 2 п. 189.9 относит такую операцию к исключениям!);

— уничтожены (разобраны или преобразованы иным способом), в результате чего их нельзя использовать по первобытному назначению, — если плательщик подал в орган ГНС соответствующий документ о таком уничтожении (разборке, преобразовании).

Однако в вышеперечисленных случаях ОС (когда не возникает НО) не используются в хоздеятельности, соответственно право на НК отсутствует по нормам п. 198.3 НКУ. По нашему мнению, суммы НК подлежат сторнированию (в пропорциональном отношении к недоамортизированной стоимости ОС). Рассмотрим на примерах определение базы обложения НДС.

База налогообложения — договорная стоимость не ниже обычной цены

Пример 1 Во II кв. 2011 г. ЧП «ПАНдора», основным видом деятельности которого является производство мебели, приобрело для производственного использования оборудование для сушки древесины стоимостью 36000 грн (в т. ч. НДС — 6000 грн). В IV кв. 2011 г. предприятие изменило направление хоздеятельности и продало оборудование ООО «БУКмебель» — учредителю. Стоимость продажи составила 30000 грн (в т. ч. НДС). На дату продажи начислена амортизация в сумме 2500 грн, а обычная цена составляет 34800 грн (в т. ч. НДС).

В этом случае при определении базы налогообложения руководствуемся абз. 5 п. 188.1 НКУ: это должна быть контрактная стоимость, но не ниже обычной цены. То есть, если стоимость продажи 25000 грн (без НДС), а обычная цена 29000 грн (без НДС), в качестве базы налогообложения принимаем обычную цену. Бухгалтерский и налоговый учет показан в таблице 2.

Таблица 2

Продажа ОС связанному лицу — учредителю (к примеру 1)

№ п/п
Содержание операции
Бухгалтерский учет
Сумма, грн
Налоговый учет
Д-т
К-т
Доходы
Расходы
1.
Приобретено оборудование
152
631
30000,00
2.
Отражено НК по НДС на основании НН
641/НДС
631
6000,00
3.
Уплачено поставщику за полученное оборудование
631
311
36000,00
4.
Введено оборудование в эксплуатацию
104
152
30000,00
5.
Начислена амортизация
901
131
2500,00
2500,00
6.
Принято решение о продаже оборудования (приказ руководителя)
131
286
104
104
2500,00
27500,00


7.
Осуществлена продажа оборудования
377
702
30000,00
—*
2500,00*
8.
Определено НО по НДС**:
— по договорной цене
— с разницы между обычной и договорной ценой 800 (5800 - 5000)
702
949
793
641/НДС
641/НДС
949
5000,00
800,00
800,00




9.
Списано оборудование с баланса и начислена амортизация
902
949
793
286
901
949
27500,00
2500,00
2500,00




10.
Определение финансового результата
702
793
793
902
25000,00
27500,00


11.
Получены средства за оборудование
311
377
30000,00
* К доходу следует отнести положительную разницу между договорной ценой и остаточной стоимостью объекта на момент продажи. В нашем случае остаточная стоимость составила 27500 грн (30000 - 2500), а разница между ценой продажи и остаточной стоимостью отрицательная и составляет 2500 грн (27500 - 25000), поэтому в налоговом учете возникают расходы (п. 146.13 НКУ).
** В соответствии с абз. 5 п. 188.1 НКУ, базой налогообложения по НДС является договорная цена, но не ниже обычной цены. По условиям примера договорная цена продажи ниже обычной цены, поэтому в качестве базы налогообложения принимаем обычную цену. То есть НО по НДС начисляем в сумме 5800 грн (29000 х 20%).

Пример 2 По условиям примера 1 можно все случаи согласно абз. 5 п. 188.1 НКУ свести в таблице (таблица 3).

Таблица 3

Определение базы налогообложения согласно абз. 5 п. 188.1 НКУ (к примеру 2)

Случаи
Стоимость продажи (без НДС), грн
Обычная цена, грн
База налогообложения, грн
Сумма НО по НДС, грн
Если обычная цена ниже контрактной
25000,00
24000,00
25000,00
5000,00
Если обычная цена равна контрактной
25000,00
25000,00
25000,00
5000,00
Если обычная цена выше контрактной
25000,00
29000,00
29000,00
5800,00

База налогообложения — балансовая стоимость

Пример 3 Во II квартале ЧП «Солнышко» — производитель продуктов детского питания — приобрело фасовочную линию стоимостью 36000 грн (в т. ч. НДС — 6000 грн) и использовало ее для фасовки соков. НК был отражен в периоде приобретения. В IV квартале линию начали использовать для фасовки молочных смесей (освобождение от налогообложения согласно пп. 197.1.1 НКУ1). На дату такого использования начислена амортизация в сумме 3000 грн.

1 Перечень специальных продуктов детского питания собственного производства, прибыль предприятий от реализации которых на таможенной территории Украины освобождается от налогообложения, утвержден постановлением КМУ от 08.08.97 г. №859 (с изменениями, внесенными постановлением КМУ от 09.03.2011 г. №224).

В этом случае по дате перевода ОС для использования в необлагаемой деятельности следует произвести условную продажу — согласно п. 198.5 НКУ. Базой налогообложения при этом будет балансовая стоимость (далее — БС) на дату такого перевода. Напомним, что в соответствии с пп. 14.1.9 НКУ балансовой стоимостью ОС является остаточная стоимость таких ОС, которая определяется как разница между первоначальной стоимостью с учетом переоценки и суммой накопленной амортизации. Итак, на дату перевода:

— база налогообложения фасовочной линии равна: 30000 - 3000 = 27000 грн;

— НО по НДС начислены в сумме: 27000 х 20% = 5400 грн.

База налогообложения — обычная цена не ниже балансовой стоимости

Пример 4 Во II квартале ЧП «Квартал» приобрело строительное оборудование стоимостью 48000 грн (в т. ч. НДС — 8000 грн), НК был отражен в периоде приобретения. В IV в результате аварии оборудование стало непригодным к использованию, поэтому предприятие приняло решение ликвидировать этот объект. На дату ликвидации сумма начисленной амортизации равна 7000 грн, обычная цена:

вариант I: 35000 грн (без НДС);

вариант II: 33000 грн (без НДС);

вариант III: 31000 грн (без НДС).

По условиям примера происходит условная продажа. При определении базы налогообложения руководствуемся п. 189.9 НКУ: это должна быть обычная цена, но не ниже БС. Балансовая стоимость на момент ликвидации равна 33000 грн (40000 - 7000). Поэтому:

— в варианте I (обычная цена выше БС) базой налогообложения является обычная цена 35000 грн;

— в варианте II (обычная цена равна БС) базой налогообложения является обычная цена 33000 грн;

— в варианте III (обычная цена ниже БС) базой налогообложения является БС 33000 грн.

Бухгалтерский и налоговый учет показан в таблице 4.

Таблица 4

Ликвидация ОС по самостоятельному решению плательщика (к примеру 4)

№ п/п
Содержание операции
Бухгалтерский учет
Сумма, грн
Налоговый учет
Д-т
К-т
Доходы
Расходы
1.
Приобретено оборудование
152
631
40000,00
2.
Отражен НК по НДС на основании НН
641/НДС
631
8000,00
3.
Уплачено поставщику за полученное оборудование
631
311
48000,00
4.
Введено оборудование в эксплуатацию
104
152
40000,00
5.
Начислена амортизация
901
131
7000,00
7000,00
6.
Актом списан объект ОС — на основании принятого решения о ликвидации
976
104
33000,00
33000,00*
7.
Списана начисленная амортизация
131
949
104
901
7000,00
7000,00


8.
Определено НО по НДС:
вариант I (35000 х 20%)
вариант II (33000 х 20%)
вариант III (33000 х 20%)
949
949
949
641/НДС
641/НДС
641/НДС
7000,00
6600,00
6600,00




* К расходам, по нашему мнению, следует отнести БС — на основании п. 146.16 НКУ.

База налогообложения — балансовая стоимость

Ярким примером начисления условной продажи может быть случай, когда приобретенный для использования в налогооблагаемой деятельности объект ОС в дальнейшем начинает использоваться в необлагаемой деятельности. В таком случае руководствуемся обновленным п. 198.5 НКУ и начисляем НО с БС основных средств на момент перевода (не привязываясь к цене приобретения).

Пример 5 ЧП «Дормонтажстрой» приобрело производственное оборудование для использования в налогооблагаемой деятельности, на момент приобретения предприятие отразило сумму НДС в составе НК — на основании налоговой накладной.

В сентябре оборудование стало использоваться не в хоздеятельности. Балансовая стоимость оборудования на этот момент составила 500000 грн (без НДС), а обычная цена — 505000 грн.

В этом примере следует произвести условную продажу согласно п. 189.1 НКУ — по БС на дату перевода. Поэтому базой налогообложения является БС 500000 грн, а сумма НО по НДС равна 100000 грн (500000 х 20%).

Условная продажа не начисляется

Абзацем 2 п. 189.9 НКУ предусмотрены случаи, когда условная продажа не начисляется.

Пример 6 ЧП «Колокол» приобрело грузовой автомобиль для использования в хоздеятельности стоимостью 240000 грн (в т. ч. НДС — 40000 грн). За период эксплуатации была начислена амортизация в сумме 25000 грн (условно).

В результате стихийного бедствия автомобиль был полностью уничтожен и не подлежал восстановлению (составлены документы, подтверждающие такой факт). По приказу руководителя он списан с баланса.

В этом случае руководствуемся вышеупомянутым положением НКУ и условную продажу не производим — ведь тут налицо действие обстоятельств непреодолимой силы.

Бухгалтерский и налоговый учет приведен в таблице 5.

Таблица 5

Учет ОС, уничтоженных в результате стихийного бедствия, в соответствии с абз. 2 п. 189.9 НКУ (к примеру 6)

№ п/п
Содержание операции
Бухгалтерский учет
Сумма, грн
Налоговый учет
Д-т
К-т
Доходы
Расходы
1.
Приобретен автомобиль
152
631
200000,00
2.
Отражено НК по НДС на основании НН
641/НДС
631
40000,00
3.
Уплачено поставщику за полученный автомобиль
631
311
240000,00
4.
Введен автомобиль в эксплуатацию
104
152
200000,00
5.
Начислена амортизация
93
131
25000,00
25000,00
6.
Актом списан объект ОС (приказ руководителя)
976
104
175000,00
175000,00*
7.
Списана начисленная амортизация
131
949
104
93
25000,00
25000,00
8.
Сторнирование НК по НДС**
641/НДС
644
35000,00
* К расходам, по нашему мнению, следует отнести БС — на основании п. 146.16 НКУ.
** По нашему мнению, следует откорректировать НДС с недоамортизированной стоимости ОС, поскольку объект уже не используется в хоздеятельности.

Наталия КУЦМИДА, «Дебет-Кредит»

«ДК» №38/2011 (рус.)

«ДК» №38/2011 (рус.)


The remote server returned an error: (404) Not Found.