(044) 391-51-92
ru ua

Есть предложения, замечания или пожелания? Свяжитесь с редакцией!
Мы обязательно ответим.

;

Налоговые консультации по-новому

Как уже известно, НКУ отменил термин «налоговое разъяснение». Вместо него введено новое понятие «налоговая консультация», которая может быть только индивидуальной и благодаря изменениям, внесенным Законом №3609, обобщающей. Рассмотрим правовое значение таких консультаций и их роль в жизни предприятия.

Налоговая консультация

Налоговая консультация — помощь контролирующего органа конкретному налогоплательщику по практическому использованию конкретной нормы закона или нормативно-правового акта по вопросам администрирования налогов или сборов, контроль за взиманием которых возложен на такой контролирующий орган (пп. 14.1.172 НКУ).

Требования к налоговой консультации

Консультация должна отвечать следующим требованиям:

1) предоставляться согласно настоящим Рекомендациям исходя из положений Налогового кодекса Украины и экономического содержания того или иного вида налога, сбора (обязательного платежа), других законов, регулирующих взимание соответствующих сборов/платы;

2) содержать в названии ссылку на конкретную статью или пункт акта законодательства, по которому она предоставляется;

3) отвечать требованиям Типовой инструкции по делопроизводству в органах ГНС, утвержденной приказом ГНА Украины от 01.07.98 г. №315, с изменениями и дополнениями, которая разработана в соответствии с Постановлением Кабинета Министров Украины от 17 октября 1997 года №1153 «Об утверждении Примерной инструкции по делопроизводству в министерствах, других центральных органах исполнительной власти, Совете министров Автономной Республики Крым, местных органах исполнительной власти».

Пункт 5 Методрекомендаций

Порядку предоставления налоговых консультаций посвящены статьи 52 и 53 отдельной главы 3 «Налоговые консультации» раздела II НКУ. Изменения к этой главе НКУ начали действовать частично уже с 06.08.2011 г. (то есть со вступлением в силу Закона №3609), а применительно к электронной форме консультаций — начнут действовать с 01.01.2012 г. Следует отметить, что изменения, внесенные Законом №3609, не являются кардинальными, однако в целом носят достаточно положительный характер.

Напомним, что в соответствии с пунктом 52.1 НКУ по обращению налогоплательщиков контролирующие органы бесплатно предоставляют консультации по вопросам практического применения отдельных норм налогового законодательства. Предоставление налоговых консультаций является задачей налоговых органов, которая предусмотрена ст. 2 Закона о ГНС.

Обратите внимание: с целью упорядочения процедуры подготовки и предоставления письменных налоговых консультаций ГНАУ разработаны Методрекомендации (см. наш комментарий в «ДК» №14/2011), однако данный документ не зарегистрирован в Минюсте, поэтому он носит исключительно рекомендательный характер.

Сроки ответов на запросы и срок действия налоговой консультации

Изменениями, внесенными Законом №3609 в п. 52.1 НКУ, установлен четкий срок для ответа на запрос субъекта хозяйствования: он должен быть предоставлен в течение 30 календарных дней, следующих за днем получения такого обращения данным контролирующим органом.

Отдельно обращаем внимание, что срок действия налоговой консультации не безграничен: она применяется в течение срока действия соответствующей нормы нормативно-правового акта по вопросам налогообложения или другого акта, контроль за соблюдением которого возложен на орган ГНС (ст. 4 Методрекомендаций). То есть не стоит надеяться, что, получив выгодную налоговую консультацию, предприятие может не отслеживать изменения в законодательстве по данному вопросу. Осложняет бизнес-планирование компании также возможность внесения изменений в уже предоставленную консультацию.

Подчеркнем еще один важный момент: закон предусматривает, что налоговая консультация может быть обжалована налогоплательщиком в суд (п. 53.3 НКУ), и не предусматривает обращения в суд налоговых органов по данному вопросу. То есть орган ГНС, предоставив ответ конкретному плательщику, не сможет через суд признать его недействительной, а должен вносить изменения в уже предоставленный плательщику ответ. Однако сам плательщик должен отслеживать все изменения в законодательстве по своей конкретной ситуации. Орган ГНС в таком случае сообщать ни о чем не должен. Именно на налогоплательщика возлагается обязанность отслеживать возможные изменения в законодательстве по данному вопросу.

Вполне логично, что налогоплательщик освобождается от какой-либо ответственности, если его действия основывались на налоговой письменной консультации, в случае когда в будущем такая налоговая консультация была изменена или отменена (п. 53.1 НКУ).

Отмена и изменение консультаций

Консультации считаются измененными и/или отмененными:

  • с утратой нормой закона или иного акта силы, помощь в практическом использовании которых предоставлена;
  • с вступлением в законную силу решения суда, которым такая консультация признана недействительной;
  • если такая консультация отозвана и/или изменена письмом органа ГНС, которым она предоставлялась.

Признание судом такой налоговой консультации недействительной служит основанием для предоставления новой налоговой консультации с учетом выводов суда (п. 53.3 ст. 53 НК Украины).

Пункт 4 Методрекомендаций

Если в течение 30 дней ответа налогоплательщик не получил, он вправе обжаловать бездеятельность налогового органа в общем порядке.

Каким органом предоставляются консультации

Как и налоговое законодательство, действовавшее ранее, НКУ не определяет конкретно, какой орган должен предоставить консультацию тому или иному плательщику. Согласно п. 52.4 НКУ консультации предоставляются:

1) налоговым или таможенным органом, в котором налогоплательщик состоит на учете;

2) вышестоящим налоговым или таможенным органом, которому такой орган административно подчинен;

3) центральным органом государственной налоговой службы или специально уполномоченным центральным органом исполнительной власти в области таможенного дела.

НКУ не определил приоритетность или преимущества налоговых консультаций, полученных от органов разного уровня, поэтому, по существу, налогоплательщику все равно, налоговую консультацию какого органа применять.

Таким образом, налогоплательщик имеет возможность обратиться за консультацией в местную, областную и ГНС города и, получив разные консультации из разных ГНС, использовать наиболее выгодную для себя. НКУ не запрещает обращаться с одинаковыми консультациями в ГНС разных уровней одновременно!

Формы консультаций

НКУ теперь предусматривает три формы налоговых консультаций: устные, письменные и электронные — по выбору налогоплательщика (п. 52.3 НКУ).

Требований к порядку оформления консультаций (изложение на бланке, подпись, скрепление печатью и т. п.) законодательство пока не содержит. Отметим, что это является существенным недостатком, ведь законодательство придает налоговым консультациям важное правовое значение. Однако на практике может случиться, что во время проверки возникнет спор, является ли тот или иной документ, которым руководствовался налогоплательщик, налоговой консультацией, особенно если ее предоставил вышестоящий орган налоговой службы (речь идет о том, что налогоплательщик не обязан проверять действительность бланков, подписей должностных лиц или другие реквизиты документов, поступающих от налоговых органов).

Из пунктов 4.1, 6 Методрекомендаций следует, что налоговые консультации предоставляются в письмах налогового органа. Как должна быть оформлена электронная консультация — вопрос пока без ответа.

Итак, желательно, чтобы письменный или электронный запрос плательщик составлял при участии собственного или привлеченного юриста. Здесь должны быть соблюдены также все требования к почтовым отправлениям (заказное письмо с уведомлением о вручении и т. п.).

Индивидуальность консультации

Согласно п. 52.2 НКУ налоговая консультация носит индивидуальный характер и может использоваться исключительно налогоплательщиком, которому такая консультация предоставлена. Это означает, что при ссылке на чужую налоговую консультацию налогоплательщик фактически лишен права аргументировать ею свою позицию, ведь она носит индивидуальный характер. И налоговики всегда могут сослаться на особенность ситуации у налогоплательщика, которому была предоставлена указанная консультация, а также на ее недействительность для других плательщиков. Кроме того, чужую налоговую консультацию нельзя обжаловать.

Обратите внимание: внесенными Законом №3609 изменениями введено понятие обобщающей письменной налоговой консультации (пп. 14.1.173 НКУ), что по своей сути является обнародованием позиции контролирующего органа, сложившейся в результате обобщения налоговых консультаций, предоставленных налогоплательщикам.

В соответствии с новым п. 52.6 НКУ «центральный орган контролирующего органа проводит периодическое обобщение налоговых консультаций, касающихся значительного количества налогоплательщиков или значительной суммы налоговых обязательств, и утверждает приказом обобщающие налоговые консультации, которые подлежат обнародованию».

Напоминаем: благодаря изменениям, внесенным Законом №3609, не индивидуальные консультации базируются на обобщающей, а наоборот: сначала предоставляются налогоплательщикам индивидуальные консультации, затем на основании анализа этих консультаций издаются обобщающие налоговые консультации, подлежащие обнародованию. Такие обобщающие разъяснения должны утверждаться приказом. С точки зрения норм пунктов 52.6 и 53.1 в суде такие обобщающие разъяснение будут иметь такой же вес, как и индивидуальные налоговые разъяснения. Но обратите внимание: индивидуальные консультации учитывают индивидуальные особенности ситуации на конкретном предприятии, в то время как обобщающие разъяснения, скорее всего, будут подходить к систематизации буквально, и при таком формальном подходе часто могут теряться ключевые факторы той или иной ситуации.

Итак, подчеркиваем важность правильной формулировки самого вопроса: он должен быть задан четко (с описанием существующей ситуации) и не содержать лишнего. То есть вопрос нужно формулировать таким образом, чтобы в нем не содержался завуалированный ответ!

Назначение налоговых консультаций

Как следует из приведенного выше определения налоговой консультации и ее индивидуального характера, с принятием НКУ изменились ее функции и задачи (по сравнению с налоговыми разъяснениями). Если раньше применительно к налоговым разъяснениям, в т. ч. обобщающим, можно было утверждать, что они направлены на одинаковое применение налогового законодательства, то задача налоговых консультаций — в ином.

Ее можно определить, обратившись к ст. 53 НКУ, которая носит название «Последствия применения налоговых консультаций». Согласно п. 53.1 НКУ не может быть привлечен к ответственности налогоплательщик, действовавший в соответствии с налоговой консультацией, предоставленной в письменной или электронной форме, а также обобщающей налоговой консультацией, в частности, на основании того, что в будущем такая налоговая консультация или обобщающая налоговая консультация была изменена или отменена. То есть он может ею пользоваться в период ее действия безоговорочно. Но одновременно он должен постоянно отслеживать законодательство по данному вопросу, чтобы иметь возможность оперативно отреагировать в учете. То есть, как видим, получение налоговой консультации по какому-либо вопросу не обеспечивает налогоплательщику «спокойной жизни» навсегда — необходимость «держать руку на пульсе» законодательства все равно остается.

Поэтому задача налоговой консультации — оградить налогоплательщика от ответственности за действия, предусмотренные данной консультацией.

Это означает, что налогоплательщику, сомневающемуся в своем толковании той или иной нормы закона, следует обратиться в налоговый орган и получить от него помощь по применению данной нормы в письменном виде.

Презумпция правомерности решений

Рассматривая налоговые консультации, напомним, что, в соответствии с пп. 4.1.4 НКУ одним из основных принципов налогового законодательства Украины является презумпция правомерности решений налогоплательщика в случае, «если норма закона или другого нормативно-правового акта, изданного на основании закона, или если нормы разных законов или разных нормативно-правовых актов допускают неоднозначную (множественную) трактовку прав и обязанностей налогоплательщиков или контролирующих органов, в результате чего имеется возможность принять решение в пользу как налогоплательщика, так и контролирующего органа».

Кроме того, согласно п. 56.21 НКУ, в случае когда норма этого Кодекса или другого нормативно-правового акта, изданного на его основании, или когда нормы разных законов или разных нормативно-правовых актов допускают неоднозначную (множественную) трактовку прав и обязанностей налогоплательщиков или контролирующих органов, в результате чего имеется возможность принять решение в пользу как налогоплательщика, так и контролирующего органа, решение принимается в пользу налогоплательщика.

Именно поэтому при разрешении правовой коллизии налогоплательщику может быть целесообразно воспользоваться налоговой консультацией, чтобы обосновать свое решение по тому или иному вопросу.

Обжалование консультаций в суд

В приведенном выше определении налоговой консультации согласно НКУ не указывается, что она является решением или правовым актом. Речь идет о том, что это помощь плательщику (то есть определенное действие совещательного характера). Однако п. 53.3 Кодекса прямо устанавливает, что налогоплательщик может обжаловать налоговую консультацию контролирующего органа, изложенную в письменной форме, в суд как правовой акт индивидуального действия, если эта консультация, по мнению такого налогоплательщика, противоречит нормам или содержанию соответствующего налога или сбора.

Поскольку консультация — это правовой акт индивидуального действия, то, по нашему мнению, с учетом ст. 17 КАСУ обжаловать налоговую консультацию следует в административный суд в порядке, установленном для обжалования решений субъектов властных полномочий.

Если суд признал консультацию недействительной

Согласно п. 53.3 НКУ признание судом налоговой консультации недействительной служит основанием для предоставления новой налоговой консультации с учетом выводов суда.

Согласно п. 9 Методрекомендаций, в случае когда суд признал консультацию недействительной, налоговый орган обязан в 2-дневный срок со дня получения такого судебного решения представить его копию центральному органу ГНС и отменить соответствующую консультацию в случае вступления решения суда в законную силу. Подчеркиваем: действующее законодательство не содержит требования сообщать об этом плательщику.

Изменение или отмена консультаций

НКУ специально не предусматривает случаев изменения или отмены налоговой консультации самим налоговым органом, который ее предоставил, или вышестоящим органом (правда, п. 53.1 теоретически допускает изменение или отмену консультаций). Как мы указывали выше, Методрекомендации предусматривают возможность отзыва или изменения консультации письмом налогового органа, которым она предоставлена.

Хотя, если исходить из того, что консультация — это решение, то согласно ст. 12 Закона о ГНС ГНА Украины имеет право отменять решения других налоговых органов, а ГНА по Автономной Республике Крым, областям, городам Киеве и Севастополе, ГНИ по городам с районным делением (кроме городов Киева и Севастополя) — решения нижестоящих ГНИ в случае их несоответствия актам законодательства. В настоящее время точку в данном вопросе может поставить только практика. Однако, без сомнения, порядок изменения налоговых консультаций требует законодательного урегулирования.

Исходя из обновленных положений гл. 3 разд. II НКУ налогоплательщик должен:

1) четко очертить круг вопросов (проблем), которые должны быть решены налоговой консультацией;

2) определить, в какой налоговый орган он должен обратиться за налоговой консультацией;

3) максимально четко и прозрачно описать суть вопроса, который ставится таким образом, чтобы сам вопрос не содержал завуалированного ответа;

4) получив ответ, действовать на основании выводов индивидуальной налоговой консультации (в противном случае — обжаловать консультацию в судебном порядке);

5) отслеживать изменения в законодательстве по этим вопросам, чтобы иметь возможность оперативно отреагировать на них в учете.

Нормативная база

  • НКУ — Налоговый кодекс Украины.
  • Закон о ГНС — Закон Украины от 04.12.90 г. №509-XII «О государственной налоговой службе в Украине».
  • Методрекомендации — Методические рекомендации по предоставлению органами ГНС Украины письменных налоговых консультаций, доведенные письмом ГНА Украины от 21.01.2011 г. №1600/7/10-1017/220.

Юлия КЛОВСКАЯ, «Дебет-Кредит»

«ДК» №38/2011 (рус.)

«ДК» №38/2011 (рус.)


The remote server returned an error: (404) Not Found.