(044) 391-51-92
ru ua

Есть предложения, замечания или пожелания? Свяжитесь с редакцией!
Мы обязательно ответим.

;

Годовой перерасчет НДФЛ — что изменилось?

Со времени вступления в силу раздела IV НКУ (с 01.01.2011 г.), посвященного НДФЛ, не прошло и года, а порядок проведения годового расчета НДФЛ уже изменился. Посмотрим, как именно.

В соответствии с пп. 169.4.2 НКУ работодатель налогоплательщика обязан осуществить, в том числе по месту применения налоговой социальной льготы, перерасчет суммы доходов, начисленных такому налогоплательщику в виде заработной платы, а также суммы предоставленной налоговой социальной льготы:

а) по итогам каждого отчетного налогового года при начислении заработной платы за последний месяц отчетного года;

б) при проведении расчета за последний месяц применения налоговой социальной льготы в случае изменения места ее применения по самостоятельному решению налогоплательщика или в случаях, определенных пп. 169.2.3 НКУ, а именно, если налогоплательщик теряет право на применение налоговой социальной льготы, поскольку начинает получать стипендию, денежное или имущественное (вещевое) обеспечение учащихся, студентов, аспирантов, ординаторов, адъюнктов, которые выплачиваются из бюджета;

в) при проведении окончательного расчета с налогоплательщиком, который прекращает трудовые отношения с таким работодателем.

С 06.08.2011 г., в связи с изменениями, внесенными Законом №3609, такой перерасчет НДФЛ обязан делаться с учетом положений абз. 3 п. 167.1 НКУ, который гласит: «Налогоплательщики, которые подают налоговые декларации за налоговый (отчетный) год согласно подпункту «є» пункта 176.1 статьи 176, статьям 177 и 178 настоящего раздела, применяют ставку налога 17 процентов к части среднемесячного годового налогооблагаемого дохода, который превышает десятикратный размер минимальной заработной платы, установленной законом на 1 января налогового (отчетного) года. Размер среднемесячного годового налогооблагаемого дохода рассчитывается как сумма общих месячных налогооблагаемых доходов, указанных в абзаце первом настоящего пункта, деленная на количество календарных месяцев, в течение которых налогоплательщиком были получены такие доходы в налоговом (отчетном) году, за который осуществляется декларирование».

Каким образом эту норму можно применить к годовому перерасчету НДФЛ, который делает не налогоплательщик, подающий годовую декларацию о доходах, а работодатель, на которого обязанность подавать годовую декларацию или какой-либо другой специальный отчет о проведенном годовом перерасчете НДФЛ НКУ не возложена? На этот вопрос возможны два варианта ответа.

Вариант 1. Если читать НКУ буквально, работодатель как налоговый агент, а не налогоплательщик не обязан применять при составлении годового отчета абз. 3 п. 167.1 НКУ, так как он на него не распространяется. Этот вариант — для смелых работодателей, ведь, как показывает практика, ГНС не всегда трактует запутанные нормы налогового законодательства так же, как и налоговые агенты.

Вариант 2. Если использовать смысл пп. 169.4.2 НКУ и абз. 3 п. 167.1 НКУ и не вникать в то, как прописаны нормы этих подпунктов, то работодатель должен осуществлять годовой перерасчет, применяя ставку НДФЛ 17% к той части среднемесячного годового налогооблагаемого дохода, которая превышает десятикратный размер минимальной заработной платы, установленной законом на 1 января налогового (отчетного) года (в 2011 году — 9410 грн). Размер среднемесячного годового налогооблагаемого дохода при годовом перерасчете НДФЛ рассчитывается как сумма общей зарплаты за налоговый (отчетный год), деленная на количество календарных месяцев, в течение которых налогоплательщиком она была получена в таком налоговом (отчетном) году. Этот вариант подходит для осторожных налоговых агентов, по крайней мере, до тех пор, пока не будут внесены новые изменения в НКУ, уточняющие данную норму налогового законодательства, или ГНАУ не даст конкретных разъяснений того, как она должна применяться.

Обратите внимание на то, что в соответствии с пп. 169.4.3 НКУ работодатель и/или любой иной налоговый агент имеет право осуществлять перерасчет сумм начисленного дохода и удержанного НДФЛ за любой период и в любых случаях для определения правильности налого-обложения, независимо от того, имел ли налогоплательщик право на применение налоговой социальной льготы и применялась ли она. Но не стоит путать такой перерасчет с годовым перерасчетом, который производится обязательно и только в случаях, которые установлены 169.4.2 НКУ — поскольку на добровольный перерасчет положения абз. 3 п. 167.1 НКУ не распространяются.

Пример 1 Работник в течение 2011 г. получил доход в виде зарплаты в сумме 113000,00 грн. При начислении зарплаты за декабрь 2011 г. работодатель делает годовой перерасчет суммы НДФЛ (см. таблицу 1).

Таблица 1

Годовой перерасчет НДФЛ для примера 1

Месяц получения дохода
Сумма начисленного дохода, грн
Сумма удержанного НДФЛ по ставке 15%, грн
Сумма удержанного НДФЛ по ставке 17%, грн
Среднемесячный годовой налогооблагаемый доход для обложения по ставке 17%, грн
Откорректированный НДФЛ по ставке 17%, грн
Январь
10000,00
(9410,00 - 9410,00 х 3,6%) х 0,15 = 1360,69
(10000,00 - 9410,00 - (10000,00 - 9410,00) х 3,6%) х 0,17 = 96,69
   
Февраль
10000,00
1360,69
96,69
   
Март
10000,00
1360,69
96,69
   
Апрель
10000,00
1360,69
96,69
   
Май
10000,00
1360,69
96,69
   
Июнь
10000,00
1360,69
96,69
   
Июль
5000,00 (14 к. д. отпуска за свой счет)
(5000,00 - 5000,00 х 3,6%) х 0,15 = 723,00
   
Август
10000,00
1360,69
96,69
   
Сентябрь
10000,00
1360,69
96,69
   
Октябрь
10000,00
1360,69
96,69
   
Ноябрь
9000,00 (произошло снижение оклада)
(9000,00 - 9000,00 х 3,6%) х 0,15 = 1301,40
   
Декабрь
9000,00
1301,40
   
Итого
113000,00
15572,01
870,21
113000,00 : 12 = 9416,67
(9416,67 - 9410) х 0,17 х 12 = 13,61

Как следует из расчетов, по ставке 17% годовая сумма НДФЛ должна была составить всего 13,61 грн вместо удержанной 870,21 грн. Возникает вопрос, на который, к сожалению, ГНАУ не дает пока ответа: налоговый агент видит разницу, но что он обязан с нею сделать? Опять же, при отсутствии конкретных указаний со стороны ГНАУ можно предложить такие варианты, любой из которых налоговый агент может применить на свое усмотрение:

1) работодатель может прочитать положения абз. 3 п. 167.1 НКУ буквально и отсторнировать1 в декабре 2011 г. НДФЛ работника на сумму 870,21 - 13,61 = 856,60 грн;

1 Однако следует учесть, что пп. 169.4.4 НКУ не предусматривает сторнирование излишне начисленного налога, обнаруженного в результате перерасчета, а говорит только лишь о действиях по удержанию недоплаты по НДФЛ, обнаруженной посредством такого перерасчета. Других прямых норм НКУ, которые бы предусматривали возврат такой переплаты работнику, также почему-то нет, хотя суть перерасчета, с нашей точки зрения, должна была бы заключаться в уточнении суммы налогооблагаемого дохода и удержанного налога, и не только в доудержании недоплат по НДФЛ, но и в возврате налогоплательщику излишне удержанных сумм НДФЛ. Подобное мнение по поводу перерасчета высказывала и ГНАУ в письме от 12.01.2011 г. №364/6/17-0716.

2) работодатель может попытаться пересчитать по тому же методу сумму НДФЛ, удержанную по ставке 15%, и на разницу, если она возникнет в результате перерасчета, так же откорректировать удержанный за год НДФЛ. Этот метод логичен и, возможно, позволял бы смягчить метод, предложенный абз. 3 п. 167.1 НКУ, однако он имеет и существенные недостатки. Во-первых, он не предусмотрен ни одной нормой НКУ и продиктован только боязнью налогового агента неправильно уплатить налог в бюджет. Во-вторых, ни этот метод, ни метод, предложенный абз. 3 п. 167.1 НКУ, не учитывают ЕСВ, а это существенно искажает сумму НДФЛ, которую налоговый агент обязан удержать с работника и перечислить в бюджет. Так, если использовать условия примера 1, то сумма НДФЛ по ставке 15%, рассчитанная по данному методу, составит 9410,00 х 0,15 х 12 = 16938,00 грн, таким образом, работодатель должен будет доначислить НДФЛ на сумму 16938,00 - 15572,01 = 1365,99 грн; с учетом проведенного ранее сторнирования общее доначисление НДФЛ составит 1365,99 - 856,60 = 509,39 грн. Как видим, этот вариант приводит к существенному, но неоправданному доначислению НДФЛ.

Пример 2 Работник увольняется 30.09.2011 г. В сентябре 2011 г. при окончательном расчете с работником работодатель делает годовой перерасчет суммы НДФЛ (см. таблицу 2).

Таблица 2

Годовой перерасчет НДФЛ для примера 2

Месяц получения дохода
Сумма начисленного дохода, грн
Сумма удержанного НДФЛ по ставке 15%, грн
Сумма удержанного НДФЛ по ставке 17%, грн
Среднемесячный годовой налогооблагаемый доход для обложения по ставке 17%, грн
Откорректированный НДФЛ по ставке 17%, грн
Январь
9500,00
(9410,00 - 9410,00 х 3,6%) х 0,15 = 1360,69
(9500,00 - 9410,00 - (9500,00 - 9410,00) х 3,6%) х 0,17 = 14,75
   
Февраль
9500,00
1360,69
14,75
   
Март
9500,00
1360,69
14,75
   
Апрель
9000,00 (произошло снижение оклада)
(9000,00 - 9000,00 х 3,6%) х 0,15 = 1301,40
   
Май
9000,00
1301,40
   
Июнь
9000,00
1301,40
   
Июль
9000,00
1301,40
   
Август
9000,00
1301,40
   
Сентябрь
10000,00
1360,69
(10000,00 - 9410,00 - (10000,00 - 9410,00) х 3,6%) х 0,17 = 96,69
   
Итого
83500,00
11949,76
140,94
83500,00 : 9 = 9277,78

Как следует из расчетов, среднемесячный годовой налогооблагаемый доход для обложения по ставке 17% не превышает десятикратного размера минимальной заработной платы, установленной законом на 1 января 2011 г., — 9410,00 грн. Поэтому НДФЛ при окончательном расчете с работником корректировать не нужно.

Таким образом, мы проанализировали новую норму НКУ и показали, как она может применяться на практике. Что же касается неувязок с окончательным удержанием НДФЛ в результате годового перерасчета, то следует ожидать дальнейших разъяснений со стороны ГНАУ по данному вопросу. Мы же будем информировать читателей, если такие разъяснения появятся.

Анна БЫКОВА, «Дебет-Кредит»

«ДК» №38/2011 (рус.)

«ДК» №38/2011 (рус.)


The remote server returned an error: (404) Not Found.