(044) 391-51-92
ru ua

Маєте пропозиції, зауваження чи побажання? Зв’яжіться з редакцією!
Ми неодмінно відповімо.

;

Переоценка основных средств

Конец отчетного года — подходящее время для проверки правильности ведения бухгалтерского учета, в т. ч. правильности отражения активов предприятия в учете согласно принципу осмотрительности. В этой статье поговорим о переоценке основных средств, которую предприятие может производить на дату баланса.

Переоценка стоимости основных средств в бухгалтерском учете

Согласно п. 4 П(С)БУ 7, основные средства (далее — ОС) — это материальные активы, удерживаемые предприятием в целях использования их в процессе производства продукции, поставки товаров, оказания услуг, сдачи в аренду другим лицам или для осуществления административных и социально-культурных функций. Ожидаемый срок полезного использования ОС должен быть больше одного года (или операционного цикла, если он дольше года).

Продолжительность операционного цикла больше года возможна, в частности, в строительной отрасли. Например, если строительное предприятие заключило контракт, который будет выполняться 2 года, то все активы со сроком полезного использования меньше 2-х лет, используемые только для выполнения данного контракта, не будут считаться ОС. Это решение нужно закрепить в приказе об учетной политике или в отдельном приказе, изданном специально для регулирования правил учета данного контракта.

Следуя принципу осмотрительности (ст. 4 Закона о бухучете), предприятие не должно завышать стоимость своих активов. Согласно п. 16 П(С)БУ 7, оно может переоценивать объект основных средств, если остаточная стоимость этого объекта существенно отличается от его справедливой стоимости на дату баланса, чтобы привести эти величины в соответствие друг с другом. П(С)БУ 7 не содержит критериев существенности отличия остаточной стоимости от справедливой, однако в п. 34 Методрекомендаций №561 указано, что порогом существенности для проведения переоценки или отражения уменьшения полезности объектов основных средств может считаться одна из двух величин: или 1% чистой прибыли (убытка) предприятия, или 10% отклонения остаточной стоимости объектов основных средств от их справедливой стоимости.

Однако если остаточная стоимость актива существенно выше его справедливой стоимости, то переоценка такого актива обязательна, так как при этом нарушается принцип осмотрительности. Если остаточная стоимость объекта ОС ниже справедливой, то оценка такого ОС проводится на добровольной основе, ведь принцип осмотрительности не нарушается. Не подлежат переоценке малоценные необоротные материальные активы и библиотечные фонды, если амортизация их стоимости осуществляется по методам «100%» или «50% на 50%» (п. 27 П(С)БУ 7).

Решение о переоценке ОС принимается руководителем предприятия и оформляется приказом по предприятию. При необходимости переоценки одного объекта обязательно переоценивается вся группа ОС, к которой относится данный объект (п. 16 П(С)БУ 7). При этом под группой основных средств для целей переоценки следует рассматривать совокупность однотипных по техническим характеристикам, назначению и условиям использования необоротных материальных активов (п. 4 П(С)БУ 7). Если предприятие однажды переоценило группу ОС, она должна регулярно переоцениваться в будущих периодах, так чтобы остаточная стоимость ОС этой группы на дату баланса существенно не отличалась от справедливой стоимости.

К переоценке объектов ОС необходимо привлекать профессионального оценщика. В ст. 7 Закона об оценке указано, что профессиональная оценка обязательна при «переоценке основных фондов для целей бухгалтерского учета». Это же утверждает и Минфин в письме от 26.03.2009 г. №31-34010-10/23-1462/1846. С помощью профессионального оценщика определяется справедливая1 стоимость ОС, так как в большинстве случаев она определяется как рыночная цена, а оценщик в своей деятельности руководствуется понятием рыночной стоимости (абз. 4 и 5 ст. 9 Закона об оценке).

При переоценке ОС в бухучете происходит переоценка первоначальной стоимости объектов ОС и переоценка их накопленного износа. Сначала определяется индекс переоценки. Индекс переоценки — это коэффициент, определяемый предприятием самостоятельно путем деления справедливой стоимости переоцениваемого объекта основных средств (подтвержденной оценщиком) на его остаточную стоимость. Затем переоцененная стоимость и сумма износа определяются умножением соответственно первоначальной стоимости и износа на индекс переоценки. Данные расчеты оформляются в виде акта переоценки, который подписывается комиссией по вопросам использования ОС и утверждается руководителем предприятия. Абсолютная сумма дооценки (уценки) стоимости и износа объекта ОС определяется как разница этих показателей до и после применения индекса переоценки (п. 35 Методрекомендаций №561).

С 09.08.2013 г. вступил в силу приказ от 27.06.2013 г. №627, которым Минфин утвердил изменения в некоторых своих нормативно-правовых актах по бухгалтерскому учету (далее — Приказ №627). Изменения внесены почти в половину положений (стандартов) бухгалтерского учета, а также в планы счетов, Инструкцию №291 и др.2 Первая переоценка с учетом изменений и дополнений, внесенных Приказом №627, возможна не ранее чем по состоянию на 31 декабря 2013 года.

1 Справедливая стоимость — сумма, по которой возможна продажа в обычных условиях на определенную дату (п. 4 П(С)БУ 7, п. 4 П(С)БУ 19, а также приложение к П(С)БУ 19 «Объединение предприятий», утвержденному приказом МФУ от 07.07.99 г. №163).

2 Более подробно об этих изменениях «ДК» писал в №35/2013.

Если объект ОС переоценивается впервые, то в бухгалтерском учете результаты переоценки будут отражены следующим образом: сумма дооценки остаточной стоимости объекта основных средств включается в состав капитала в дооценках и отражается в прочем совокупном доходе, а сумма уценки остаточной стоимости — в состав расходов (п. 19 П(С)БУ 7).

В случае наличия на дату последней дооценки объекта ОС превышения суммы предыдущих уценок объекта над суммой предыдущих дооценок остаточной стоимости этого объекта сумма последней дооценки (но не более указанного превышения) включается в состав доходов отчетного периода, а разница (если сумма последней дооценки больше указанного превышения) направляется на увеличение капитала в дооценках и отражается в прочем совокупном доходе. При наличии на дату последней уценки объекта ОС превышения суммы предыдущих дооценок объекта над суммой предыдущих уценок остаточной стоимости этого объекта сумма последней уценки (но не больше указанного превышения) направляется на уменьшение капитала в дооценках и отражается в прочем совокупном доходе, а разница (если сумма последней уценки больше указанного превышения) включается в расходы отчетного периода (п. 20 П(С)БУ 7).

Первая переоценка объектов ОС

Пример 1 Первая дооценка объектов ОС. Предприятие дооценивает производственное здание. Первоначальная стоимость здания — 145000 грн, накопленный износ на дату переоценки — 45000 грн, остаточная стоимость: 145000 - 45000 = 100000 грн. Справедливая стоимость здания на дату переоценки (по данным профессиональной оценки) — 115000 грн. Определяем индекс переоценки: 115000 : (145000 - 45000) = 1,15. Следовательно, и первоначальную стоимость, и сумму накопленного износа нужно увеличить в 1,15 раза: 145000 грн х 1,15 = 166750 грн; 45000 грн х 1,15 = 51750 грн. После переоценки остаточная стоимость здания равна: 166750 - 51750 = 115000 грн. Сумма дооценки первоначальной стоимости: 166750 - 145000 = 21750 грн, в т. ч. сумма дооценки износа: 51750 - 45000 = 6750 грн и сумма дооценки остаточной стоимости объекта ОС: 115000 - 100000 = 15000 грн.

Так как здание дооценивается впервые, то сумма увеличения его остаточной стоимости относится на увеличение капитала в дооценках (см. таблицу 1).

Таблица 1

Отражение в бухгалтерском учете первой дооценки ОС (к примеру 1)

Содержание хозяйственной операции
Бухгалтерский учет
Сумма, грн
Д-т
К-т
Сумма дооценки остаточной стоимости объекта ОС отнесена на увеличение капитала в дооценках
103
411
15000,00
Увеличена первоначальная стоимость объекта ОС на сумму дооценки износа
103
131
6750,00

Пример 2 Первая уценка объектов ОС. Предприятие уценивает производственное здание. Первоначальная стоимость здания — 145000 грн, накопленный износ на дату переоценки — 45000 грн, остаточная стоимость: 145000 - 45000 = 100000 грн. Справедливая стоимость здания на дату переоценки (по данным профессиональной оценки) — 84000 грн. Определяем индекс переоценки: 84000 : (145000 - 45000) = 0,84. Следовательно, и первоначальную стоимость, и сумму накопленного износа нужно уменьшить на коэффициент 0,84: 145000 грн х 0,84 = 121800 грн; 45000 грн х 0,84 = 37800 грн. После переоценки остаточная стоимость здания равна: 121800 - 37800 = 84000 грн. Сумма уценки первоначальной стоимости: 145000 - 121800 = 23200 грн, в т. ч. сумма уценки износа: 45000 - 37800 = 7200 грн и сумма уценки остаточной стоимости объекта ОС: 100000 - 84000 = 16000 грн. Так как здание уценивается впервые, то сумма уменьшения остаточной стоимости включается в состав прочих расходов и отражается по дебету субсчета 975 и кредиту субсчета 103, а уценка износа отражается проводкой Д-т 131 К-т 103 (см. таблицу 2).

Таблица 2

Отражение в бухгалтерском учете первой уценки ОС (к примеру 2)

Содержание хозяйственной операции
Бухгалтерский учет
Сумма, грн
Д-т
К-т
Уменьшена первоначальная стоимость объекта основных средств на сумму уценки износа
131
103
7200,00
Включена в состав прочих расходов текущего периода сумма уценки остаточной стоимости объекта
975
103
16000,00
Списаны прочие расходы на финансовый результат
793
975
16000,00

Последующая переоценка объектов ОС

Если объект ОС переоценивается еще раз, необходимо учитывать результаты его предыдущих переоценок. Возможно несколько вариантов учета последующей переоценки в зависимости от соотношения сумм предыдущих и последующих переоценок.

При наличии предыдущей уценки ОС последующая переоценка учитывается следующим образом:

а) при последующей уценке объекта ОС учет повторной уценки первоначальной стоимости и износа ведется аналогично первой уценке: Д-т 131, 975 К-т 103 (см. пример 2);

б) при последующей дооценке объекта ОС сначала отражается доход отчетного периода от такой дооценки в пределах суммы предыдущих уценок, а положительная разница между суммой дооценки и суммой предыдущих уценок увеличивает капитал в дооценках и включается в состав совокупного дохода (см. примеры 3, 4).

При наличии предыдущей дооценки ОС и кредитового сальдо по счету 411, связанного с такой дооценкой, последующая переоценка учитывается следующим образом:

а) при последующей дооценке объекта ОС учет повторной дооценки первоначальной стоимости и износа ведется аналогично первой дооценке: Д-т 10 К-т 131, 411 (см. пример 1);

б) при последующей уценке объекта ОС сначала списывается существующее сальдо по счету 411 за счет суммы уценки (Д-т 411 К-т 10, 131), а если сумма уценки больше, то разница списывается на субсчет 975 (Д-т 975 К-т 10, 131) (см. примеры 5, 6).

Последующая дооценка объектов ОС

Рассмотрим на примерах последующую дооценку объектов ОС в зависимости от результатов предыдущей уценки.

Пример 3 Последующая дооценка ранее уцененного ОС (сумма последующей дооценки остаточной стоимости меньше суммы предыдущей уценки). Предприятие дооценивает производственное здание, ранее уцененное (см. пример 2). Исходные данные для расчета сумм дооценки показаны в таблице 3.

Таблица 3

Исходные данные для дооценки ранее уцененного ОС


строки
Показатель
Данные для примера 3
Данные для примера 4
1.
Первоначальная стоимость здания с учетом предыдущей уценки по данным примера 2 (субсчет 103)
121800
2.
Сумма износа здания с учетом предыдущей уценки по данным примера 2 (субсчет 131)
37800
3.
Остаточная стоимость здания с учетом предыдущей уценки (стр. 1 - стр. 2)
84000
4.
Справедливая стоимость объекта
92400
117600
5.
Индекс дооценки (стр. 4 : стр. 3)
1,1
1,4
6.
Дооцененная первоначальная стоимость здания с учетом предыдущей уценки (стр. 5 х стр. 1)
133980
170520
7.
Дооцененная сумма износа с учетом предыдущей уценки (стр. 5 х стр. 2)
41580
52920
8.
Дооцененная остаточная стоимость здания с учетом предыдущей уценки (стр. 6 - стр. 7)
92400
117600
9.
Сумма дооценки первоначальной стоимости здания (стр. 6 - стр. 1)
12180
48720
10.
Сумма дооценки износа здания (стр. 7 - стр. 2)
3780
15120
11.
Сумма дооценки остаточной стоимости здания (стр. 8 - стр. 3)
8400
33600
12.
Сумма предыдущей уценки остаточной стоимости (по данным примера 2)
16000

Таким образом, сумма последующей дооценки первоначальной стоимости здания (с учетом предыдущей уценки) составляет 12180 грн (133980 грн - 121800 грн), сумма дооценки износа — 3780 грн (41580 грн - 37800 грн). Остаточная стоимость здания увеличилась на 8400 грн по сравнению с его уцененной первоначальной стоимостью: 92400 грн - 84000 грн. Как видим, сумма дооценки остаточной стоимости здания меньше суммы его предыдущей уценки (16000 грн по данным примера 2). В соответствии с требованиями п. 20 П(С)БУ 7 за счет суммы дооценки компенсируются расходы по предыдущим уценкам путем включения сумм последующей дооценки в состав доходов. По данным примера 3 сумма проведенной дооценки должна быть полностью включена в состав доходов. Отражение дооценки ранее уцененного ОС, если сумма предыдущей дооценки меньше суммы уценки, показано в таблице 4.

Таблица 4

Отражение в бухгалтерском учете последующей дооценки ОС (к примеру 3)

Содержание хозяйственной операции
Бухгалтерский учет
Сумма, грн
Д-т
К-т
Сумма дооценки остаточной стоимости здания отражена в составе прочих доходов
104
746
8400
Увеличена первоначальная стоимость здания на сумму дооценки износа
104
131
3780
Списана на финансовый результат сумма дохода
746
793
8400

Пример 4 Последующая дооценка ранее уцененного ОС (сумма последующей дооценки остаточной стоимости больше суммы предыдущей уценки). Предприятие дооценивает производственное здание, ранее уцененное (см. пример 2). Исходные данные для расчета сумм дооценки показаны в таблице 3. По данным примера 4 сумма дооценки остаточной стоимости здания превышает сумму ранее проведенной уценки этого здания (см. пример 2) на 17600 грн (33600 грн - 16000 грн).

По результатам последующей дооценки полностью компенсируются ранее признанные расходы по уценке в сумме 16000 грн, а на сумму превышения в размере 17600 грн увеличивается капитал в дооценках (см. таблицу 5).

Таблица 5

Отражение в бухгалтерском учете последующей дооценки ОС (к примеру 4)

Содержание хозяйственной операции
Бухгалтерский учет
Сумма, грн
Д-т
К-т
Включена в состав доходов сумма дооценки остаточной стоимости здания в пределах суммы уценки, ранее включенной в состав расходов
104
746
16000
Увеличена сумма капитала в дооценках в части превышения последующей дооценки здания над суммой его предыдущей уценки
104
411
17600
Увеличена первоначальная стоимость здания на сумму дооценки износа
104
131
15120
Списана сумма дохода на финансовый результат
746
793
16000

Последующая уценка объектов ОС

Рассмотрим на примерах последующую уценку объектов ОС в зависимости от результатов предыдущей дооценки.

Пример 5 Последующая уценка ранее дооцененного ОС (сумма последующей уценки остаточной стоимости больше суммы предыдущей дооценки). Предприятие уценивает ранее дооцененное здание (см. пример 1). Исходные данные для расчета сумм уценки показаны в таблице 6.

По данным примера 5 сумма уценки остаточной стоимости здания 23000 грн превышает сумму предыдущей дооценки — 15000 грн. За счет суммы уценки компенсируется сумма капитала в дооценках, образованная по результатам предыдущей дооценки, а сумма превышения уценки над предыдущей дооценкой включается в состав расходов. В итоге сумма капитала в дооценках станет равной нулю, а сумма расходов по уценке ОС составит 8000 грн (23000 грн - 15000 грн) — см. таблицу 7.

Таблица 6

Исходные данные для уценки ранее дооцененного ОС


строки
Показатель
Данные для примера 5
Данные для примера 6
1.
Первоначальная стоимость здания с учетом предыдущей дооценки по данным примера 1 (субсчет 103)
166750
2.
Сумма износа с учетом предыдущей дооценки по данным примера 1 (субсчет 131)
51750
3.
Остаточная стоимость (стр. 1 - стр. 2)
115000
4.
Справедливая стоимость здания
92000
103500
5.
Индекс переоценки (стр. 4 : стр. 3)
0,80
0,90
6.
Уцененная первоначальная стоимость здания с учетом предыдущей дооценки (стр. 5 х стр. 1)
133400
150075
7.
Переоцененная сумма износа (стр. 5 х стр. 2)
41400
46575
8.
Переоцененная остаточная стоимость здания (стр. 6 - стр. 7)
92000
103500
9.
Сумма уценки первоначальной стоимости здания (стр. 6 - стр. 1)
33350
16675
10.
Сумма уценки износа (стр. 7 - стр. 2)
10350
5175
11.
Сумма уценки остаточной стоимости объекта (стр. 8 - стр. 3)
23000
11500
12.
Сумма предыдущей дооценки остаточной стоимости (по данным примера 1)
15000

Таблица 7

Отражение в бухгалтерском учете последующей уценки ОС (к примеру 5)

Содержание хозяйственной операции
Бухгалтерский учет
Сумма, грн
Д-т
К-т
Уменьшен капитал в дооценках за счет последующей уценки здания
411
104
15000
Включена в состав расходов текущего периода сумма превышения уценки остаточной стоимости объекта над суммой предыдущей дооценки
975
104
8000
Уменьшена первоначальная стоимость объекта основных средств на сумму уценки износа
131
104
10350
Списаны расходы на финансовый результат
793
975
8000

Пример 6 Последующая уценка ранее дооцененного ОС (сумма последующей уценки остаточной стоимости меньше суммы предыдущей дооценки). Предприятие уценивает ранее дооцененное здание (см. пример 1). Исходные данные для расчета сумм уценки показаны в таблице 6. По итогам последующей уценки первоначальная стоимость здания уменьшилась на 16675 грн, износ уценен на 5175 грн, остаточная стоимость здания уменьшилась на 11500 грн (16675 грн - 5175 грн). Теперь сравниваем эти данные с суммой предыдущей дооценки по данным примера 1 — 15000 грн: она больше 11500 грн. Значит, вся сумма последующей уценки должна быть использована для уменьшения величины капитала в дооценках. Расходы отчетного периода в результате такой уценки не увеличиваются (см. таблицу 8).

Таблица 8

Отражение в бухгалтерском учете последующей уценки ОС (к примеру 6)

Содержание хозяйственной операции
Бухгалтерский учет
Сумма, грн
Д-т
К-т
Уменьшен капитал в дооценках на сумму уценки остаточной стоимости здания
411
104
11500
Уменьшена первоначальная стоимость здания на сумму уценки износа
131
104
5175

Выбытие переоцененных ОС

Учет переоценок при выбытии переоцененных ОС ведется в соответствии с п. 21 П(С)БУ 7.

При выбытии объектов ОС, которые ранее были переоценены, превышение сумм предыдущих дооценок над суммой предыдущих уценок остаточной стоимости этого объекта основных средств (сальдо по кредиту субсчета 411) включается в состав нераспределенной прибыли с одновременным уменьшением капитала в дооценках (Д-т 411 К-т 441).

Это же действие можно производить и периодически (ежемесячно, ежеквартально, ежегодно), в сумме пропорционально начисленной амортизации переоцененных ОС. В этом случае в состав нераспределенной прибыли при выбытии переоцененных объектов включается остаток превышения сумм предыдущих дооценок над суммой предыдущих уценок такого объекта, отраженный в составе капитала в дооценках и еще не включенный в состав нераспределенной прибыли. Сведения о сумме превышения предыдущих дооценок над суммой предыдущих уценок объекта, которые включены в состав нераспределенной прибыли, заносятся в регистры аналитического учета основных средств (инвентарные карточки и т. п.).

Нормативная база

  • Закон о бухучете — Закон Украины от 16.07.99 г. №996-XIV «О бухгалтерском учете и финансовой отчетности в Украине».
  • Закон об оценке — Закон Украины от 12.07.2001 г. №2658-III «Об оценке имущества, имущественных прав и профессиональной оценочной деятельности в Украине».
  • НП(С)БУ 1 — Национальное положение (стандарт) бухгалтерского учета 1 «Общие требования к финансовой отчетности», утвержденное приказом Министерства финансов Украины от 07.02.2013 г. №73.
  • П(С)БУ 7 — Положение (стандарт) бухгалтерского учета 7 «Основные средства», утвержденное приказом Министерства финансов Украины от 27.04.2000 г. №92.
  • Методрекомендации №561 — Методические рекомендации по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденные приказом Министерства финансов Украины от 30.09.2003 г. №561.

Юлия ЕГОРОВА, «Дебет-Кредит»

«ДК» №03/2014 (рус.)

«ДК» №03/2014 (рус.)


Перевір свого контрагента:

разом з OpenDataBot