(044) 391-51-92
ru ua

Есть предложения, замечания или пожелания? Свяжитесь с редакцией!
Мы обязательно ответим.

;

Аренда земли: учетные нюансы

Земельное законодательство — едва ли не самая проблемная отрасль законодательства в Украине. Несмотря на низкую ликвидность земли в качестве актива, земля продолжает оставаться очень дорогой. И далеко не каждый бизнес может позволить себе иметь собственный земельный участок — большинство субъектов хозяйствования выступают его арендаторами. Об основных учетных нюансах земельных отношений мы и поговорим в этой статье.

Определение понятий, существенные условия договора аренды

Аренда земли — это основанное на договоре срочное платное владение и пользование земельным участком, необходимым арендатору для проведения предпринимательской и других видов деятельности (ст. 1 Закона об аренде земли).

Как видим, характерными чертами аренды земли являются:

— договорные начала;

— срочность (минимальный срок аренды законодательством не установлен, максимальный срок — 50 лет);

— платность1;

— одновременное владение и пользование (только владение или только пользование не являются признаками аренды);

— использование в предпринимательской и другой деятельности2.

1 Размер, форма и сроки внесения арендной платы за землю устанавливаются по соглашению сторон в договоре аренды. Исключение составляют сроки внесения арендной платы за земельные участки государственной и коммунальной собственности, которые устанавливаются ст. 288 НКУ.

2 Существует мнение, что этот признак нужно понимать как необходимость одновременного использования земельного участка и в предпринимательской, и в другой деятельности. Однако практика доказала, что в данном случае речь идет об использовании земельного участка или в предпринимательской, или в другой деятельности.

Объектами арендных отношений являются земельные участки, находящиеся в собственности граждан, юридических лиц, коммунальной или государственной собственности.

Согласно ст. 13 Закона об аренде земли, договором аренды земли является договор, по которому арендодатель обязан за плату передать арендатору земельный участок во владение и пользование на определенный срок, а арендатор — использовать земельный участок в соответствии с условиями договора и требованиями земельного законодательства.

Договор аренды земли заключается обязательно в письменной форме и по желанию одной из сторон может быть удостоверен нотариально. Форма типового договора аренды земли утверждена Постановлением №220.

В соответствии с нормой ч. 1 ст. 638 ГКУ договор является заключенным, если стороны в надлежащей форме достигли соглашения по всем существенным условиям договора. Существенные условия договора — это условия о предмете договора, условия, определенные законом в качестве существенных или необходимых для договоров данного вида, а также все те условия, по которым по заявлению хотя бы одной из сторон должно быть достигнуто соглашение.

Существенные условия договора аренды земли

Существенными условиями договора аренды земли являются:

  • объект аренды (кадастровый номер, местонахождение и размер земельного участка);
  • срок действия договора аренды;
  • арендная плата с указанием ее размера, индексации, форм платежа, сроков, порядка ее внесения и пересмотра и ответственности за ее неуплату;
  • условия использования и целевое назначение земельного участка, передаваемого в аренду;
  • условия сохранения состояния объекта аренды;
  • условия и сроки передачи земельного участка арендатору;
  • условия возврата земельного участка арендодателю;
  • существующие ограничения (обременения) использования земельного участка;
  • определение стороны, несущей риск случайного повреждения или уничтожения объекта аренды либо его части;
  • ответственность сторон;
  • условия передачи в залог и внесения в уставный фонд права аренды земельного участка.

Кроме того, по соглашению сторон в договоре аренды земле могут указываться и другие условия, в частности:

— качественное состояние земельных угодий;

— порядок исполнения обязательств сторон;

— порядок страхования объекта аренды;

— порядок возмещения расходов на принятие мер по охране и улучшению объекта аренды;

— проведение мелиоративных работ;

— обстоятельства, которые могут повлиять на изменение или прекращение действия договора аренды и пр.

Неотъемлемой, а значит, обязательной, частью договора аренды земли являются:

— план или схема земельного участка, передаваемого в аренду;

— кадастровый план земельного участка с отражением ограничений (обременений) в его использовании и установленных земельных сервитутов;

— акт определения границ земельного участка в натуре (на местности);

— акт приема-передачи объекта аренды;

— проект отвода земельного участка в случае его разработки согласно закону.

А вот еще один момент, на который стоит обратить внимание. Норма ч. 3 ст. 15 Закона об аренде земли подчеркивает, что отсутствие в договоре аренды земли одного из существенных условий является основанием для отказа в государственной регистрации договора аренды, а также для признания договора недействительным в соответствии с законом. То есть необходимо не просто достичь формального соглашения с контрагентом — все существенные условия должны быть выписаны в договоре. И хотя с 01.01.2013 г. госрегистрация договора аренды действующим законодательством не предусмотрена1, отдельно обращаем внимание: не забывайте прописывать все существенные условия договора в самом тексте договора. Вести бизнес с привлечением земельного участка, договор аренды которого впоследствии будет признан недействительным, — дело не из приятных.

1 Теперь имеет место госрегистрация права аренды — см. следующий раздел.

Возникновение права аренды

До 01.01.2013 г. договор аренды вступал в силу только после его государственной регистрации. После этой даты в результате исключения из Закона об аренде земли статей 18 и 20 договоры аренды земли должны были бы уже не регистрироваться. Однако обновленная редакция ст. 6 вышеупомянутого закона указывает, что право аренды земельного участка подлежит государственной регистрации в соответствии с законом. Таким образом, теперь регистрируем не договор аренды, а право аренды земельного участка. Процедура такой госрегистрации установлена Порядком №703.

Документы, которые следует подать госрегистратору:

  • заявление о государственной регистрации по форме, утвержденной Приказом №595/5;
  • документ, удостоверяющий личность заявителя (если имеет место представительство, то дополнительно подается и доверенность);
  • копию идентификационного кода (копию регистрационного номера учетной карточки налогоплательщика согласно ГРФЛ);
  • квитанцию о внесении платы за предоставление извлечения из Государственного реестра прав;
  • извлечение из Государственного земельного кадастра;
  • договор аренды.

Орган государственной регистрации прав выдает заявителю карточку приема заявления о государственной регистрации прав и их обременений. При рассмотрении заявления о государственной регистрации и прилагаемых к нему документов госрегистратор устанавливает соответствие заявленных прав и поданных документов требованиям законодательства, а также отсутствие противоречий между заявленными и зарегистрированными вещными правами на недвижимое имущество, их обременениями. При отсутствии оснований для отказа госрегистратор вносит записи в Госреестр прав и формирует извлечение из Государственного реестра прав, который выдает или направляет заявителю. На выполнение этой процедуры отводится 14 рабочих дней.

Прекращение договора

Для прекращения договора аренды земельного участка также характерны свои особенности. Все они указаны в ст. 31 Закона об аренде земли.

Не следует забывать, что договор аренды может быть расторгнут и по взаимному соглашению сторон. По требованию одной из сторон договор аренды может быть досрочно расторгнут по решению суда в порядке, установленном законом. Расторжение договора аренды земли в одностороннем порядке не допускается, если иное не предусмотрено законом или самим договором.

Пролонгация договора

Особенности возобновления или же пролонгации договора аренды земли определены ст. 33 Закона об аренде земли. По истечении срока, на который был заключен договор аренды земли, арендатор, должным образом исполнявший обязанности по условиям договора, имеет преимущественное право перед другими лицами на заключение договора аренды земли на новый срок (возобновление договора аренды земли).

Если арендатор собирается воспользоваться преимущественным правом на заключение договора аренды земли на новый срок, он обязан сообщить об этом арендодателю до окончания срока договора аренды земли в срок, установленный данным договором, но не позже чем за 1 месяц до окончания срока договора аренды земли. Кроме того, к письму-сообщению о возобновлении договора аренды земли арендатор прилагает проект дополнительного соглашения.

Арендодатель в месячный срок рассматривает направленное арендатором письмо-сообщение с проектом дополнительного соглашения, проверяет его на соответствие требованиям закона, согласовывает с арендатором (при необходимости) существенные условия договора и, при отсутствии возражений, принимает решение о возобновлении договора аренды земли. При наличии возражений со стороны арендодателя по поводу возобновления договора аренды земли арендатору направляется письмо-сообщение о принятом арендодателем решении.

Однако существует и более рискованный вариант: не сообщать арендодателю о своих дальнейших намерениях, а в течение следующего после окончания договора месяца ожидать от арендодателя письмо-сообщение об отказе в возобновлении договора аренды. Если письмо-возражение все же не получено, договор считается возобновленным на тот же срок и на тех же условиях, которые были предусмотрены договором.

Дополнительное соглашение к договору аренды земли о его возобновлении должно быть заключено в таком случае сторонами в месячный срок в обязательном порядке.

Бухгалтерский учет

В соответствии с п. 4 П(С)БУ 32, собственные или арендованные на условиях финансовой аренды земельные участки, здания, сооружения, находящиеся на земле, которые содержатся с целью получения арендных платежей и/или увеличения собственного капитала, а не для производства и поставки товаров, оказания услуг, в административных целях или для продажи в процессе обычной деятельности, признаются инвестиционной недвижимостью. Вопросы начисления и уплаты арендной платы определены П(С)БУ 14. Учитываются такие активы на счете 100 «Инвестиционная недвижимость». Доход от сдачи в аренду инвестиционной недвижимости отражается по счету 703 «Доход от реализации работ и услуг».

У арендатора земельный участок по стоимости, определенной в договоре, должен отражаться на внебалансовом счете 01 «Арендованные необоротные активы».

Суммы начисленной арендной платы учитываются на счетах 23 «Производство», 91 «Общепроизводственные расходы», 92 «Административные расходы», 93 «Расходы на сбыт», 94 «Прочие расходы операционной деятельности».

Налоговый учет

Налог на прибыль

В соответствии с абз. 2 пп. 14.1.97 НКУ, аренда земельных участков в учете приравнивается к оперативному лизингу. Аналогичная норма содержится и в абз. 1 п. 153.7 НКУ. А предоставление права на пользование товарами по договорам оперативного лизинга (аренды) по своей сути является продажей результатов работ (услуг) (пп. 14.1.203 НКУ).

Передача земельного участка от арендодателя к арендатору и обратно не изменяет НО ни одной из сторон. Такая передача сопровождается актом приема-передачи земельного участка по договору аренды.

Сумма начисленной арендной платы увеличивает другой доход арендодателя в месяце ее начисления (пп. 135.5.2 и п. 153.7 НКУ).

Арендатор увеличивает сумму расходов на сумму начисленной арендной платы по результатам месяца, в котором произошло такое начисление. Вид расходов определяется тем, как арендатор использует арендованный земельный участок: это могут быть и прочие прямые расходы с включением их в себестоимость продукции (работ, услуг) в отчетном периоде их реализации, и общепроизводственные расходы, и административные, и сбытовые, и прочие операционные или же прочие расходы деятельности.

Если арендодателем является нерезидент, сумму арендной платы необходимо уменьшить на 15% и уплатить удержанный налог одновременно с выплатой дохода нерезиденту (п. 160.2 НКУ).

Налог на добавленную стоимость

В соответствии с пп. 196.1.2 НКУ передача земельного участка в аренду, его возврат арендодателю не являются объектом налогообложения. Налогообложению подлежит только сумма арендной платы. Датой возникновения НО по НДС арендодателя считается дата первого события: или аванс от арендодателя, или дата оформления документа, удостоверяющего факт поставки арендных услуг арендодателем. В общем порядке выписывается НН, данные которой переносятся в Реестр выданных и полученных НН.

При условии использования земельного участка в налогооблагаемых операциях хоздеятельности арендатор на сумму НДС в составе арендной платы имеет право на НК. Подтверждением такого права выступает полученная от арендодателя НН. Дата возникновения права на НК определяется датой первого события.

В случае если арендодатель — нерезидент, арендатор по правилу первого события начисляет НО по НДС и отражает в собственной декларации по НДС, а в следующем месяце по выписанной им самим в прошлом месяце НН отражает НК по НДС.

Не следует забывать, что существуют земельные участки, аренда которых не облагается НДС. Абзац 2 пп. 197.1.21 НКУ определяет, что арендная плата за земельные участки, находящиеся в собственности государства или территориальной общины, если такая арендная плата полностью зачисляется в соответствующие бюджеты, освобождается от обложения НДС.

Налог на доходы физических лиц и единый соцвзнос

Если арендодателем является гражданин (не субъект хозяйствования), то стоит принять во внимание нормы пп. 164.2.5 НКУ: доход от предоставления имущества в лизинг, аренду или субаренду (срочное владение и/или пользование), определенный согласно п. 170.1 НКУ, включается в общий месячный (годовой) налогооблагаемый доход плательщика налога.

Арендатор в данном случае будет выступать налоговым агентом такого арендодателя, так что при выплате дохода должен будет начислить, удержать и перечислить в бюджет налог из такого дохода в момент его выплаты. Если же арендная плата начислена, однако не выплачена, срок уплаты НДФЛ — 30 дней по окончании отчетного месяца. Ставка налогообложения составляет 15%, если доход не превышает 11470 грн (10 минимальных заработных плат в 2013 году). В случае если ежемесячный доход больше такой суммы, ставка налогообложения составляет 17% от суммы превышения дохода над 11470 грн. НСЛ к такому доходу не применяется. В отчете по ф. №1ДФ1 суммы таких доходов отражаются с кодом «106».

1 Налоговый расчет сумм дохода, начисленного (уплаченного) в пользу плательщиков налога, и сумм удержанного с них налога, утвержденный приказом ГНАУ от 24.12.2010 г. №1020.

Поскольку арендная плата не является по своей сути заработной платой, ЕСВ здесь не начисляется и не удерживается. Кроме того, арендная плата за земельный участок указана в Перечне №1170 как выплата, не облагаемая ЕСВ.

Если же арендодателем является частный предприниматель на общей системе налогообложения, то следует обратиться к нормам п. 177.8 НКУ — получив копию извлечения из ЕГР от арендодателя или оригинал извлечения от госрегистратора, можно всю ответственность за уплату НДФЛ переложить на арендодателя.

Если арендодатель — плательщик единого налога, достаточно получить от него копию свидетельства плательщика единого налога, где можно узнать о видах деятельности, осуществляемых контрагентом в рамках упрощенной системы налогообложения. Никаких удержаний в таком случае делать не нужно. Если же сдача в аренду в перечне видов деятельности в свидетельстве плательщика ЕН не числится, НДФЛ удержать придется. Кроме того, выплату такого дохода нужно будет показать в форме №1ДФ по коду «157».

Пример Предприятие сдает в аренду земельный участок вместе со зданием. Все расходы на обслуживание объекта аренды по договору несет арендодатель. Рассмотрим отражение этих операций на условных цифрах (см. таблицу).

Таблица

Отражение в учете арендодателя сдачи в аренду земельного участка и здания


п/п
Суть операции
Бухгалтерский учет
Сумма, грн
Налоговый учет
Д-т
К-т
Доходы
Расходы
1.
Получена предоплата за аренду земельного участка и здания
311
681
60000
2.
Начислено НО по НДС
643
641/НДС
10000
3.
Начислена заработная плата работникам, обслуживающим здание
949
661
12000
12000
4.
Начислен ЕСВ (сумма условная)
949
651
5000
5000
5.
Списаны материалы, которые были использовании в обслуживании здания
949
201
7300
7300
6.
При содержании и эксплуатации здания были привлечены третьи лица, отражены их услуги
949
685
8000
8000
641/НДС
685
1600
685
311
9600
7.
Начислена арендная плата за месяц
377
703
60000
50000
8.
Взаиморасчеты по НО по НДС
703
641/НДС
10000
9.
Отражен взаимозачет задолженностей
681
377
60000

Нормативная база

  • Закон об аренде земли — Закон Украины от 06.10.98 г. №161-XIV «Об аренде земли».
  • Перечень №1170 — Перечень видов выплат, осуществляемых за счет средств работодателей, на которые не начисляется единый взнос на общеобязательное государственное социальное страхование, утвержденный постановлением КМУ от 22.12.2010 г. №1170.
  • Порядок №703 — Порядок государственной регистрации прав на недвижимое имущество и их обременений, утвержденный постановлением КМУ от 22.06.2011 г. №703.
  • Постановление №220 — Постановление КМУ от 03.03.2004 г. №220 «Об утверждении Типового договора аренды земли».
  • Приказ №595/5 — Приказ Минюста от 17.04.2012 г. №595/5 «Об упорядочении отношений, связанных с государственной регистрацией вещных прав на недвижимое имущество и их обременений».
  • П(С)БУ 14 — Положение (стандарт) бухгалтерского учета 14 «Аренда», утвержденное приказом Минфина от 28.07.2000 г. №181.
  • П(С)БУ 32 — Положение (стандарт) бухгалтерского учета 32 «Инвестиционная недвижимость», утвержденное приказом Минфина от 02.07.2007 г. №779.

Юлия КЛОВСКАЯ, главный редактор «Дебета-Кредита»

«ДК» №41/2013 (рус.)

«ДК» №41/2013 (рус.)


The remote server returned an error: (404) Not Found.