(044) 391-51-92
ru ua

Есть предложения, замечания или пожелания? Свяжитесь с редакцией!
Мы обязательно ответим.

;

Переоцінка необоротних активів та ПДВ

У травні 2015 р. підприємство прийняло рішення продати частину власного приміщення. Договірна продажна вартість необоротного активу виявилася меншою за його балансову вартість на початок звітного (податкового) періоду навіть з урахуванням переоцінки балансової вартості приміщення, що реалізується, яка була проведена в грудні 2014 року (у бік зменшення). Як правильно нарахувати ПЗ з ПДВ?

Визначаємо балансову вартість

Відповідаючи на поставлене запитання, слід нагадати, що п. 188.1 ПКУ передбачає нюанси і для постачання необоротних активів щодо бази оподаткування. Якщо договірна ціна продажу менша від бухгалтерської балансової (залишкової) вартості об'єкта на початок звітного періоду, в межах якого здійснюється постачання, то нарахувати ПЗ треба буде виходячи з вищого показника із двох зазначених1.

1 У разі якщо операція потрапила під визначення контрольованої, відповідно до статті 39 ПКУ, то враховувати доведеться інші критерії: договірну вартість і звичайну ціну (водночас пп. 39.2.1.1 ПКУ обмежує сферу застосування цієї статті податком на прибуток).

Важливим є той факт, що ПКУ апелює саме до вартості активів за даними бухгалтерського обліку. Отже, залишкова вартість для нарахування ПЗ визначатиметься як різниця між первісною (переоціненою) вартістю необоротного активу та сумою накопиченої амортизації (п. 4 П(С)БО 7) на початок відповідного місяця (кварталу — для платника ПДВ із квартальним податковим періодом). Якщо податкове визначення залишкової вартості (пп. 14.1.9 ПКУ) не потребує для розрахунку переоцінки й обмежується різницею між первісною вартістю та амортизацією згідно з р. III ПКУ, то бухгалтерське визначення балансової (залишкової) вартості про переоцінку не забуло. Згідно з чинними правилами П(С)БО 7 основні засоби можуть бути переоцінені, якщо їх балансова вартість суттєво відрізняється від справедливої ринкової вартості.

Таким чином, у разі реалізації переоціненого необоротного активу підприємства повинні брати за базу для нарахування ПЗ балансову вартість обладнання, приведену до справедливої ринкової вартості, і не мати додаткових витрат з донарахування ПДВ. До речі, врахувати можна лише ті переоцінки, які здійснювалися до початку місяця (кварталу), в якому такі активи реалізуються.

Зверніть увагу! У разі відсутності обліку необоротних активів нараховувати ПЗ слід буде виходячи зі звичайної ціни необоротного активу, що реалізується. Це правило, зокрема, буде корисне для платників єдиного податку.

Якщо підприємство ухвалює рішення про продаж об'єкта основних засобів, його слід класифікувати як необоротний актив, що утримується для продажу. Відповідно до вимог П(С)БО 27 він переводиться до складу оборотних активів за залишковою або справедливою вартістю (у дебет субрахунку 286 «Необоротні активи і групи вибуття, що утримуються для продажу» з кредиту рахунку 10 «Основні засоби»). При цьому різниця між залишковою вартістю об'єкта і його справедливою вартістю потрапляє до складу витрат (дебет субрахунку 940 «Витрати від первісного визнання і від зміни вартості активів, що враховуються за справедливою вартістю») або доходів (кредит субрахунку 710 «Дохід від первісного визнання і від зміни вартості активів, що враховуються за справедливою вартістю»). Одночасно сума перевищення всіх дооцінок цього об'єкта за час до його вибуття над сумою уцінки за цей період відображається за дебетом субрахунку 423 «Дооцінка активів» у кореспонденції з рахунком 44 «Нерозподілений прибуток (непокриті збитки)». Як уже наголошувалося вище, врахувати суму такої переоцінки на момент продажу для визначення бази оподаткування ПДВ не можна, бо така переоцінка відбувається вже безпосередньо в податковому періоді реалізації такого необоротного активу.

Особливості переоцінки

Буде помилкою вважати, що переоцінка необоротних активів підприємства — легка справа. Є навіть думка, що таку господарську операцію можна провести «заднім числом», якщо з якихось причин своєчасно зробити її не вдалося. Ми таку точку зору поділяти не можемо. І причина навіть не в тім, що переоцінку слід коректно відобразити в річній фінансовій звітності — уточнити показники звітності підприємство згодом зможе. Переоцінка майна здійснюється відповідно до певних правил.

По-перше, для переоцінки мають бути вагомі причини, а саме: якщо залишкова вартість необоротного активу істотно відрізняється від його справедливої вартості на дату балансу (п. 16 П(С)БО 7). Справедлива вартість — сума, за яку можна продати актив або сплатити зобов'язання в звичайних умовах на певну дату (п. 4 П(С)БО 7). Порогом істотності Мінфін рекомендує встановлювати величину, що дорівнює 1% чистого прибутку (збитку) підприємства або 10-процентному відхиленню залишкової вартості об'єктів основних засобів від їх справедливої вартості (п. 34 Методрекомендацій №561). Виходячи із зазначених рекомендацій на підприємстві доцільно встановити поріг істотності для проведення переоцінки необоротних активів та зафіксувати їх у наказі про облікову політику.

По-друге, у разі переоцінки об'єкта основних засобів на ту саму дату проводиться переоцінка всіх об'єктів групи основних засобів, до якої належить цей об'єкт. Уточнимо, що групою основних засобів вважається сукупність однотипних за технічними характеристиками, призначенням й умовами використання об'єктів основних засобів.

По-третє, до визначення справедливої вартості необоротних активів з метою їх переоцінки слід залучати професійного оцінювача. Пояснимо чому. Випадки обов'язкової оцінки майна визначаються Законом про оцінку майна. У ст. 7 згаданого Закону, зокрема, наводиться випадок переоцінки основних фондів з метою бухгалтерського обліку. Сама оцінка майна визначається як процес визначення їх вартості на дату оцінки за процедурою, встановленою нормативно-правовими актами, наведеними в статті 9 вищезгаданого Закону, і є результатом практичної діяльності суб'єкта оціночної діяльності (абз. 1 ст. 3 Закону про оцінку майна). Отже, уникнути послуг незалежного професійного оцінювача не вдасться. Згідно з абз. 9 ст. 8 Закону про оцінку майна у випадках її обов'язкового проведення факт оцінки суб'єктами, які не є суб'єктами оціночної діяльності, дає підстави не визнавати таку оцінку дійсною. Після проведення незалежної оцінки майна складають звіт про оцінку майна, який оформляють відповідно до встановлених вимог, згідно зі ст. 12 вищезазначеного Закону. Крім того, результати переоцінки необоротних активів на підставі звіту оцінювача фіксують в акті (відомості). Такий акт або відомість мають містити необхідні реквізити первинних документів, передбачені ст. 9 Закону №996 і п. 2.4 Положення №88. Дані про зміни первісної вартості та суми зносу основних засобів відображають у регістрах їх аналітичного обліку (п. 18 П(С)БО 7) та в інвентарній картці обліку основних засобів, книзі обліку основних засобів, відомості обліку необоротних активів і зносу (п. 35 Методрекомендацій №561).

Альтернатива є!

Проте переоцінка — не єдиний метод, що формує справедливу вартість нематеріального активу. Ще 24.12.2004 р. було затверджено П(С)БО 28, згідно з яким на дату річного балансу підприємство має оцінювати, чи є ознаки можливого знецінення активу. Інакше кажучи, якщо зменшилася корисність активу або навпаки — очікувана користь такого активу збільшилася, то основні засоби повинні бути відображені за відповідною вартістю.

Отже, крім стандартної процедури переоцінки, про яку йшлося вище, є альтернативна можливість привести вартість активів підприємства у відповідність до їх реальної вартості.

При відображенні результатів переоцінки беруться до уваги первинна вартість і сума накопиченого зносу по основних засобах, нематеріальних активах. А при зменшенні (відновленні) корисності — тільки сума накопиченого зносу (якщо не проводилася переоцінка активу).

Втрати від зменшення корисності необоротних активів відображають за дебетом субрахунку 975 «Уцінка необоротних активів і фінансових інвестицій» у кореспонденції із субрахунком 131 «Знос основних засобів». Такі втрати за раніше переоціненими об'єктами основних засобів показують за дебетом субрахунку 131 «Знос основних засобів» у кореспонденції з кредитом рахунку 10 «Основні засоби» (на суму зміни зносу, що визначається за коефіцієнтом переоцінки) та за кредитом рахунку 10 «Основні засоби» і дебетом субрахунку 423 «Дооцінка активів» (але не більше перевищення суми попередніх дооцінок над сумою попередніх уцінок цього об'єкта основних засобів).

До речі, головна перевага альтернативного способу полягає в гаданій відсутності вимоги залучати професійного оцінювача. Річ у тім, що ст. 7 Закону про оцінку майна звертається безпосередньо до поняття «переоцінка основних фондів». Водночас П(С)БО 28 не оперує поняттям «переоцінка». Ми бачимо окремий стандарт обліку, мета якого — визначення суми зменшення або відновлення корисності активу, а наслідок — приведення балансової вартості об'єкта у відповідність до очікуваної суми відшкодування активу. Але така позиція викликає сумніви і не знаходить підтвердження у багатьох експертів, бо залишається ризик визнання такої переоцінки недійсною згідно з абз. 9 ст. 8 Закону про оцінку майна. Через неоднозначність норм цього стандарту і складність для сприйняття багатьма бухгалтерами цій темі буде присвячено окремий матеріал в одному з найближчих номерів «ДК». Крім того, оскільки ця стаття орієнтована на аналіз оподаткування ПДВ, у наступній статті ми розглянемо вплив описаних аспектів на оподаткування прибутку підприємств.

Нараховуємо податкові зобов'язання

Підіб'ємо підсумок вищесказаному. Справді, при постачанні необоротних активів база оподаткування не повинна бути меншою за бухгалтерську балансову (залишкову) вартість об'єкта на початок звітного періоду.

Таким чином, якщо в 2015 році підприємство реалізує необоротний актив, то суми переоцінок згідно з п. 16 П(С)БО 7, які були проведені станом як на 1 січня 2015 року, так і надалі, але до початку місяця або кварталу, в якому відбулася така реалізація, а також відображення в обліку знецінення активу згідно з П(С)БО 28, яке було проведено станом на 1 січня 2015 року, враховуються для визначення бухгалтерської балансової (залишкової) вартості об'єкта на початок звітного періоду та бази оподаткування ПДВ операції з такої реалізації. Водночас зазначені процедури, що вплинули на формування балансової вартості активів, що реалізовуються, мали бути проведені відповідно до описаних правил.

Отже, відповідаємо на поставлене запитання: нараховуючи ПЗ з ПДВ при продажу в травні 2015 р. необоротного активу, договірна вартість якого менша від його балансової вартості, ми повинні визначити балансову вартість такого необоротного активу на початок звітного (податкового) періоду з урахуванням переоцінки або зменшення (відновлення) корисності балансової вартості необоротного активу, що реалізовується, яка була проведена в грудні 2014 року. На виконання абз. 2 п. 188.1 ПКУ підприємству-продавцю слід виписати дві ПН. Перша ПН оформляється за загальними правилами виходячи з договірної продажної вартості об'єкта ОЗ та виписується на контрагента-покупця. Друга ПН виписується на суму перевищення балансової вартості над договірною і залишається у постачальника, із зазначенням типу причини «16».

Нормативна база

  • ПКУ — Податковий кодекс України від 02.12.2010 р. №2755-VI.
  • Закон про бухоблік — Закон України від 16.07.99 р. №996-XIV «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні».
  • Закон про оцінку майна — Закон України від 12.07.2001 р. №2658-III «Про оцінку майна, майнових прав та професійну оціночну діяльність в Україні».
  • Положення №88 — Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затверджене наказом Мінфіну від 24.05.95 р. №88.
  • П(С)БО 7 — Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 7 «Основні засоби», затверджене наказом Мінфіну від 27.04.2000 р. №92.
  • П(С)БО 28 — Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 28 «Зменшення корисності активів», затверджене наказом Мінфіну від 24.12.2004 р. №817.
  • Методрекомендації №561 — Методичні рекомендації з бухгалтерського обліку основних засобів, затверджені наказом Мінфіну від 30.09.2003 р. №561.

Олександра ОЛЕФІРЕНКО, «Дебет-Кредит»

«ДК» №24/2015

«ДК» №24/2015


The remote server returned an error: (404) Not Found.