(044) 391-51-92
ru ua

Есть предложения, замечания или пожелания? Свяжитесь с редакцией!
Мы обязательно ответим.

;

ОС у «единоналожника»: продажа и другие операции

Юридические лица — плательщики единого налога сталкиваются с вопросами налогового учета основных средств только в момент их продажи. Этот материал посвящен вопросам налогового учета основных средств у юрлиц-«единщиков».

ОС у ЮЛ — плательщика ЕН

Прежде всего нужно четко определить, что такое основные средства у юридического лица — плательщика единого налога (далее — ЮЛ — плательщик ЕН) для целей налогового учета. «Налоговое» определение ОС содержится в пп. 14.1.138 НКУ: это материальные активы, используемые в хозяйственной деятельности ЮЛ — плательщика ЕН в течение длительного периода (больше года), стоимость которых превышает 2500 грн и постепенно уменьшается в связи с физическим и моральным износом. В данном случае под стоимостью следует понимать первоначальную стоимость ОС. Автор полагает, что рассматриваемое определение ОС должно применяться всеми налогоплательщиками независимо от избранного ими режима налогообложения, так как текст пп. 14.1.138 НКУ не содержит никаких оговорок относительно того или иного режима. В частности, ЮЛ — плательщик ЕН должен учитывать стоимостный критерий в момент признания объектов основными средствами в налоговом учете в сумме 2500 грн точно так же, как и плательщики налога на прибыль.

Что такое хозяйственная деятельность, определено в пп. 14.1.36 НКУ. Применение этого пункта НКУ также не зависит от режима налогообложения, используемого налогоплательщиком, а потому это определение хоздеятельности относится также и к плательщикам ЕН. Учитывая то, что определение ОС, данное в пп. 14.1.138 НКУ, не включает в себя непроизводственные ОС, а также те ОС, которые не используются в хозяйственной деятельности, мы приходим к выводу, что такие объекты не подпадают под действие п. 292.2 НКУ, так как не считаются основными средствами для целей налогового учета.

Доходная часть операции по продаже ОС

Согласно п. 292.2 НКУ, доход от продажи ЮЛ — плательщиком ЕН объектов основных средств (далее — ОС) определяется как разница между суммой денежных средств, полученной от продажи таких объектов, и их остаточной балансовой стоимостью на дату продажи. Другими словами, при продаже ОС ЮЛ — плательщиком ЕН под обложение единым налогом подпадает не доход, а прибыль от такой операции. А как известно, показатель прибыли складывается из двух частей: доходной и расходной. Проанализируем проблемы, возникающие при определении каждой части.

Как и любой другой доход «единоналожника», денежные средства от продажи объектов ОС могут быть получены им только в денежной форме согласно п. 291.6 НКУ1.

1 В данной статье не будем рассматривать случаи, когда плательщик ЕН все же производит расчеты в форме, отличной от денежной.

Нужно ли учитывать обычные цены на объекты ОС при определении дохода от их продажи? Автор считает, что нет, не нужно, так как доход плательщика единого налога определяется в размере фактически полученной суммы денежных средств. В самом деле, п. 292.1 НКУ говорит о том, что доход ЮЛ — плательщика ЕН — это доход, «полученный в течение налогового (отчетного) периода в денежной форме (наличной или безналичной)». Иначе, кроме как по фактическому поступлению наличных или безналичных денег, доход у ЮЛ — плательщика ЕН определить нельзя. Поэтому делать какие-либо доначисления доходов до уровня не ниже обычных цен плательщики ЕН не могут, ведь в этом случае такое доначисление не будет доходом в денежной форме.

Датой возникновения дохода ЮЛ — плательщика ЕН от продажи объектов ОС будет дата, определенная по общему правилу п. 292.6 НКУ: это дата поступления денежных средств на текущий счет или в кассу.

Расходная часть операции по продаже ОС

Теперь разберемся, что такое «остаточная балансовая стоимость» ОС и как ее определить. Напомним, что согласно п. 292.2 НКУ из дохода от продажи объекта ОС нужно вычесть сумму «остаточной балансовой стоимости» ОС на дату продажи. Определения термина «остаточная балансовая стоимость» в НКУ нет, но есть определение «балансовой стоимости» (пп. 14.1.9 НКУ).

Здравый смысл подсказывает, что это один и тот же термин, а законодатели не очень внимательно отнеслись к согласованию формулировок в его названии в пп. 14.1.9 НКУ и в тексте нормы п. 292.2 НКУ.

Далее, чтобы определить балансовую стоимость объекта ОС, нужно знать его первоначальную стоимость, результаты переоценки и сумму накопленной амортизации. Определения первоначальной стоимости ОС, которое могли бы применять все налогоплательщики независимо от избранного ими режима налогообложения, в НКУ нет. Пункт 146.5 НКУ, определяющий формирование первоначальной стоимости, предназначен только для плательщиков налога на прибыль, так же, как и правила начисления амортизации согласно статьям 144, 145 и 146 НКУ тоже предназначены для них же. ЮЛ — плательщики ЕН не ведут налоговый учет ОС согласно нормам НКУ, поскольку для них таких норм просто не существует.

Поэтому для определения «расходной части» операции продажи основных средств ЮЛ — плательщики ЕН используют данные упрощенного бухгалтерского учета согласно пп. 296.1.3 НКУ и абзацу третьему п. 44.2 НКУ. Особенности такого бухучета и составления финансовой отчетности установлены П(С)БУ 251. Пунктом 8 раздела I П(С)БУ 25 определено, что ЮЛ — плательщики ЕН могут не проводить переоценку ОС и учитывать их по первоначальной стоимости без учета уменьшения их полезности.

В п. 2.2 раздела II П(С)БУ 25 описаны правила формирования статьи баланса «Основные средства». Эта статья включает в себя первоначальную (переоцененную) и остаточную стоимость ОС, а также сумму накопленного износа таких ОС (в скобках). Учет первоначальной стоимости и начисление амортизации ОС плательщики ЕН ведут по правилам, установленным П(С)БУ 72. Если ЮЛ — плательщик ЕН проводит переоценку ОС и учитывает изменение их полезности, в этих вопросах он тоже ориентируется на соответствующие разделы П(С)БУ 7. Начисление амортизации ЮЛ — плательщиками ЕН регламентировано пунктами 22 — 30 П(С)БУ 7 (раздел «Амортизация основных средств»).

Таким образом, при ведении учета ОС в соответствии с П(С)БУ 25 и П(С)БУ 7 у ЮЛ — плательщика ЕН сформируется балансовая стоимость объекта ОС, которая и будет использоваться при определении суммы дохода от продажи такого объекта согласно п. 292.2. НКУ. При ведении упрощенного бухучета на дату принятия решения о продаже объекта ОС не нужно его переводить из состава основных средств в состав необоротных активов, содержащихся для продажи согласно п. 1 раздела II П(С)БУ 273. Это обусловлено тем, что в Упрощенном финансовом отчете субъекта малого предпринимательства, который представляется согласно П(С)БУ 25 по форме 1мс4, не нужно отдельно приводить информацию о необоротных активах и группе выбытия, содержащихся для продажи. Поэтому все основные средства учитываются ЮЛ — плательщиком ЕН на счете 10, в том числе и те, которые содержатся для продажи. В Упрощенном финансовом отчете субъекта малого предпринимательства по форме 1мс отражается остаточная стоимость всех основных средств в строке 030, их первоначальная стоимость — в строке 031 и сумма накопленного износа — в строке 032.

1 Положение (стандарт) бухгалтерского учета 25 «Финансовый отчет субъекта малого предпринимательства», утвержденное приказом Минфина от 25.02.2000 г. №39.

2 Положение (стандарт) бухгалтерского учета 7 «Основные средства», утвержденное приказом Минфина от 27.04.2000 г. №92.

3 Положение (стандарт) бухгалтерского учета 27 «Необоротные активы, содержащиеся для продажи, и прекращенная деятельность», утвержденное приказом Минфина от 07.11.2003 г. №617.

4 По форме, установленной в приложении 2 к П(С)БУ 25.

Другие операции с ОС

Продажа непроизводственных ОС. Как мы выяснили в первом разделе статьи, непроизводственные ОС не подпадают под общее определение ОС для целей налогообложения, а значит, на них не распространяется и п. 292.2 НКУ. Поэтому доход от их продажи облагается единым налогом в полной сумме, без уменьшения его на остаточную балансовую стоимость непроизводственного ОС: ведь никаких специальных норм на этот счет в НКУ нет, как, например, для плательщиков налога на прибыль (абзац второй п. 146.13 НКУ).

Обмен объектов ОС на другие объекты основных средств или другого имущества плательщикам единого налога запрещен на основании п. 291.6 НКУ. Если все же возникает такая необходимость, то операцию обмена ОС на другой объект имущества следует разделять на две операции — продажу объекта ОС за денежные средства и покупку другого объекта тоже за денежные средства. Можно также отложить эту операцию до перехода на общую систему налогообложения.

Приобретение и списание ОС. Налоговый учет этих операций ЮЛ — плательщиками ЕН не ведется. Бухгалтерский учет таких операций ведется в обычном порядке согласно правилам П(С)БУ 7 с учетом особенностей, предусмотренных П(С)БУ 25.

Пример ЧП «Лина», плательщик единого налога и неплательщик НДС, занимается швейным производством. В декабре 2012 г. оно приобрело швейную машину за 15000 грн и сразу же ввело ее в эксплуатацию. С января 2013 г. на стоимость машины начисляется амортизация прямолинейным методом. С учетом срока полезного использования — 5 лет и ликвидационной стоимости, равной нолю, ежемесячная сумма амортизации составит 15000 : 5 : 12 = 250,00 грн. В апреле 2013 г. ЧП «Лина» продает следующие объекты ОС:

вышеупомянутую швейную машину — за 14900 грн. С учетом начисленной амортизации за январь — апрель 2013 г. ее балансовая стоимость на момент продажи составит 15000,00 грн — 4 месяца х 250 грн = 15000,00 грн — 1000,00 грн = 14000,00 грн;

стол для раскроя ткани (первоначальная стоимость — 2400 грн, балансовая на момент продажи — 1230 грн, сумма износа — 1170 грн) — за 800 грн. Обычная цена такого стола — 1100,00 грн;

холодильник, использовавшийся для хранения продуктов в комнате для отдыха персонала и приема пищи (первоначальная стоимость — 3000 грн, балансовая на момент продажи — 1400 грн, сумма износа — 1600 грн), — за 1930 грн.

Бухгалтерский учет ЧП «Лина» ведет с использованием упрощенного плана счетов, утвержденного приказом МФУ от 19.04.2001 г. №186.

Бухгалтерский и налоговый учет всех описанных операций показан в таблице.

Таблица

Бухгалтерский и налоговый учет основных средств у ЮЛ — плательщика ЕН

Содержание операции
Бухгалтерский учет
Сумма, грн
Налоговый учет — доходы
Д-т
К-т
Получена швейная машина от поставщика
15
68
15000,00
Введена в эксплуатацию швейная машина
10
15
15000,00
Начислена амортизация на стоимость швейной машины за январь — апрель 2013 г. (250 грн х 4 месяца = 1000 грн)
23
13
1000,00
Списана сумма износа проданных объектов ОС (1000,00 + 1170,00 + 1600,00 = 3770,00 грн)
13
10
3770,00
Переданы покупателю проданные объекты ОС, в бухгалтерском учете признан прочий доход (14900,00 + 800,00 + 1930,00 = 17630,00 грн)
37
74
17630,00
Списана балансовая стоимость объектов ОС в состав прочих расходов (14000,00 + 1230,00 + 1400,00 = 16630,00 грн)
96
10
16630,00
Получена оплата за швейную машину, в налоговом учете признан доход в сумме 14900,00 - 14000,00 = 900,00 грн
31
37
14900,00
900,00
Получена оплата за стол для раскроя ткани
31
37
800,00
800,00*
Получена оплата за холодильник наличными в кассу
30
37
1930,00
1930,00*
* Поскольку для целей налогового учета стол (стоимость меньше 2500,00 грн) и холодильник (непроизводственное ОС) не являются ОС, доход от их продажи определяется по общему правилу п. 292.1 НКУ без учета п. 292.2 НКУ. Кроме того, доход от продажи стола определен по договорной цене 800,00 грн, а не по обычной 1100,00 грн.

Юлия ЕГОРОВА, специалист по налогообложению и бухгалтерскому учету

«ДК» №15/2013 (рус.)

«ДК» №15/2013 (рус.)


The remote server returned an error: (404) Not Found.