(044) 391-51-92
ru ua

Есть предложения, замечания или пожелания? Свяжитесь с редакцией!
Мы обязательно ответим.

;

Расходы предпринимателя на общей системе

Время от времени у предпринимателей на общей системе налогообложения возникают вопросы: по какой дате признаются расходы? Как отражаются в учете суммы расходов, если в месяце их понесения не был получен доход? Имеет ли право предприниматель на отражение этих расходов в другом периоде? Рассмотрим каждый из этих вопросов по отдельности.

Составляющая доходов и расходов

Налогообложение доходов, полученных физлицом-предпринимателем от осуществления хозяйственной деятельности на общей системе налогообложения, регулируется ст. 177 НКУ, с учетом норм раздела III «Налог на прибыль предприятий». По правилам ст. 177 НКУ облагаются налогом доходы только от осуществления предпринимательской деятельности, в рамках избранных предпринимателем видов деятельности. Если предприниматель получает другие доходы (их перечень указан в п. 164.2 НКУ), такие доходы облагаются по общим правилам, установленным разделом IV НКУ.

У предпринимателя объектом налогообложения является чистый налогооблагаемый доход, т. е. разница между общим налогооблагаемым доходом (выручка в денежной и неденежной форме) и документально подтвержденными расходами, связанными с хозяйственной деятельностью такого физлица-предпринимателя.

Общий налогооблагаемый доход предпринимателя может быть:

в денежной форме: средства, поступившие на текущий счет, в кассу (полученные наличными);

в неденежной форме: бартерные расчеты, стоимость безвозмездно полученных товаров (работ, услуг), сумма задолженности, по которой истек срок исковой давности (п. 177.2 НКУ).

Для нашей темы важен и п. 177.4 НКУ, где сказано: «К перечню расходов, напрямую связанных с получением доходов, относятся документально подтвержденные расходы, которые включаются в расходы операционной деятельности согласно разделу III настоящего Кодекса», — т. е. необходимо учесть требования п. 138.1 НКУ. Итак, расходы операционной деятельности определяются согласно следующим пунктам Налогового кодекса Украины1:

— п. 138.4 — дата признания расходов;

— п. 138.6 — себестоимость приобретенных и реализованных товаров (цена приобретения, ввозная пошлина, расходы на доставку и доведение до состояния, пригодного к продаже);

— п. 138.8 (с учетом п. 138.7, 138.9 НКУ) — себестоимость изготовленных и реализованных товаров, выполненных работ, оказанных услуг;

— пп. 138.10.2 — 138.10.4 — админрасходы, расходы на сбыт, прочие операционные расходы2.

1 Хотя в перечне п. 138.1 НКУ указан п. 138.11 НКУ, считаем, что к предпринимателям он не относится, так как отчетный период для них составляет год, а согласно п. 138.11 НКУ не учтенные в прошлом периоде понесенные расходы отражаются в составе прочих расходов, а такой вид расходов предпринимателем не учитывается.

2 Курсовые разницы, сумма расходов на оплату труда, суммы ЕСВ, оплата услуг связи, арендных и коммунальных платежей и пр.

Дата признания доходов и расходов

Считаем, будет не совсем корректно утверждать, что для признания дохода предпринимателя на общей системе налогообложения применяется кассовый метод (в отличие от предпринимателей на ЕН, по поводу которых конкретизировано, что датой получения дохода является дата поступления денежных средств или дата подписания документа о безвозмездно полученном товаре). Необходимо понимать, что для налогообложения предпринимателей на общей системе важен результат календарного года, который для них является отчетным периодом. Так что дата получения дохода (или дата непризнания расходов) в пределах года не влияет на определение объекта налогообложения. Например, не важно, в каком месяце получены денежные средства в виде выручки, ведь результат текущего года — это размер дохода за год.

Тем не менее, для учета доходов и расходов, да, действительно, предприниматели отражают доход в Книге1 по дате получения (в графе 1 указывается дата записи), которая является датой получения денежных средств на текущий счет (в кассу, если это наличные) или дата подписания документа, свидетельствующего, к примеру, о бартерных расчетах или полученном безвозмездно товаре (работах, услугах). Параллельно, опять же для учета доходов и расходов, в Книге отражается сумма расходов, документально подтвержденных и непосредственно связанных с получением дохода (графа 6).

Важно: п. 177.2 НКУ, устанавливающий алгоритм определения объекта налогообложения, для права на признание расходов требует одновременного исполнения следующих условий:

1) документальное подтверждение;

2) связь с хоздеятельностью предпринимателя.

Обратите внимание: прямого требования об условии, что такие расходы должны быть оплачены, в НКУ нет. Почему же мы упомянули об оплате? Потому что контролирующий орган считает, что расходы по аналогии с доходами признаются по кассовому методу. То есть расходы признаются в периоде признания дохода, они должны быть одновременно понесены (начислены) и оплачены: «во-первых, доходы и расходы отражаются по кассовому методу. То есть доходы признаются не в момент их начисления, а в момент получения. Расходы признаются только в том случае, если они фактически понесены (оплачены), а не только начислены. Во-вторых, расходы отражаются в момент получения дохода, которого они касаются, а не в момент их оплаты» (см. разъяснение Миндоходов от 01.07.2013 г. и ЕБНЗ, подкатегория 104.05: «В состав расходов включаются только расходы, которые связаны с получением дохода и подтверждены соответствующими документами об их оплате»). Схожее мнение прослеживается в п. 6 Порядка ведения Книги учета доходов и расходов2. По поводу заполнения графы 5 указывается: «Документами, подтверждающими расходы, могут быть, в частности, платежное поручение, приходный кассовый ордер, квитанция, фискальный чек, акт закупки (выполненных работ, оказанных услуг) и другие первичные документы, удостоверяющие факт оплаты товаров, работ, услуг».

Но, на наш взгляд, исходя из норм п. 177.2 и п. 177.4, расходы признаются по дате получения дохода, подтверждающего связь с хоздеятельностью предпринимателя, независимо от факта их оплаты. То есть без получения дохода нет права на признание расходов3.

1 Приказом Миндоходов от 16.09.2013 г. №481 утверждена новая форма Книги учета доходов и расходов, см. наш комментарий в «ДК» №42/2013.

2 Утвержден приказом Миндоходов от 16.09.2013 г. №481.

3 Предприниматель имеет право учесть сумму расходов, непосредственно связанную с получением дохода, независимо от того, на какой системе налогообложения они фактически были понесены. Это значит, что существует право на расходы, понесенные при осуществлении деятельности на упрощенной системе налогообложения. Дополнительно см. «Вестник налоговой службы Украины» №42/2012, с. 46.

Пример 1 ФЛП (неплательщик НДС) получил товар 1 на сумму 2500 грн (100 ед. по 25,00 грн) от поставщика с условием последующей оплаты. Товар 1 реализован и оплачен весь в сумме 5000 грн. Также предприниматель уплатил аванс поставщику в размере 20000 грн за товар 2 и получил от покупателя предоплату за товар 2 в размере 30000 грн.

У предпринимателя чистый доход, подлежащий налогообложению, составит:

— по нормам НКУ: (5000 + 30000 (полученный аванс за товар 2 от покупателя считается выручкой) — (2500) = 32500 грн.

Исходя из того, что для предпринимателя операционные расходы признаются по правилам раздела III НКУ, то суммы предварительной (авансовой) оплаты товаров, работ, услуг согласно пп. 139.1.3 НКУ не признаются в составе расходов на дату предоплаты. Поэтому для предпринимателя важно до конца года (который является отчетным периодом) получить от поставщика товар 2 и отгрузить его покупателю. Таким образом, в отчетном году будет право на расходы, которые уменьшат сумму дохода.

Как альтернативный вариант (во избежание спорных ситуаций с контролирующими органами) рекомендуем по полученному на протяжении года товару (работам, услугам) не создавать задолженность по оплате поставщикам на конец такого отчетного года. И желание Миндоходов относительно условия оплаты расходов будет выполнено.

Напомним, что на основании данных Книги заполняется декларация об имущественном положении и доходах1, поэтому для целей налогообложения предприниматели обязаны вести учет доходов и расходов, связанных с определением объекта налогообложения, на основании первичных документов, ведение которых предусмотрено законодательством (п. 44.1 НКУ).

1 Приказ Минфина от 07.11.2011 г. №1395 «Об утверждении формы налоговой декларации об имущественном положении и доходах и Инструкции по заполнению налоговой декларации об имущественном положении и доходах».

Если в месяце осуществления расходов не был получен доход

Сразу заметим, что отчетным периодом для предпринимателей на общей системе является календарный год. Именно по результату календарного года согласно пп. 49.18.5 НКУ, в течение 40 к. д., следующих за последним календарным днем года, подается декларация об имущественном положении и доходах для определения суммы чистого дохода, как результат — окончательного расчета НДФЛ (представление декларации на протяжении года в соответствии с пп. 177.5.2 НКУ с целью расчета авансовых платежей по НДФЛ здесь не рассматривается).

Поэтому если предприниматель в соответствующем месяце понес и/или оплатил расходы, но доход не получил, то исходя из требований п. 177.2 НКУ в этом месяце расходы признаваться не будут. Но в пределах года имеется полное право на учет таких сумм. Обратите внимание: расходы могут признаваться только в пределах полученного дохода. То есть система налогообложения предпринимателей на общей системе налогообложения построена таким образом, что отрицательного значения быть не может (как минимум, объект налогообложения — чистый доход — может быть на уровне ноля).

Как сообщается в разъяснении Миндоходов от 01.07.2013 г., «для определения чистого дохода такого календарного года берут полученные за этот год доходы и расходы, связанные с получением этого дохода. Если доход получен в одном отчетном году, а связанные с этим доходом расходы будут понесены в следующем году, они не могут учитываться для целей налогообложения» (см. пример 3 ниже).

Подытожим: сумма расходов в пределах суммы полученного дохода в течение отчетного периода — года — может учитываться для определения суммы чистого дохода. К сожалению, если сумма расходов больше суммы полученного дохода на протяжении года, расходы утрачиваются. Поэтому рекомендуем, чтобы не потерять суммы, за счет которых можно уменьшить сумму дохода, следить за отчетным периодом, в котором получается доход и в котором осуществляются расходы. Если это будут разные месяцы, но в пределах одного года, суммы учитываются для определения объекта налогообложения.

Пример 2 ФЛП (неплательщик НДС) уплатил поставщику за товар 30000 грн. Товар отгружен покупателю. Понесены и оплачены расходы на аренду торгового зала.

У предпринимателя налогооблагаемый доход в месяце отгрузки товара покупателю не признается. На дату получения оплаты от покупателя будут признаны понесенные предпринимателем расходы, но в пределах дохода.

Пример 3 ФЛП (неплательщик НДС) на протяжении года получил товар на сумму 30000 грн. Поставщику оплачена часть товара в сумме 10000 грн.

За товары от покупателя получена оплата в этом году в размере 39000 грн.

Чистый доход предпринимателя, подлежащий налогообложению, на протяжении года составит (39000 - 30000) = 9000 грн. Но, по мнению контролирующего органа, расходы должны быть не только получены, но и оплачены. Если руководствоваться позицией Миндоходов, чистый доход предпринимателя составит: (39000 - 10000 (расходы, которые оплачены)) = 29000 грн.

Фактически получается: если предприниматель уплатит в следующем году остальную задолженность за товар, доходы по которому были признаны в прошлом году, он теряет сумму расходов?! Именно поэтому редакция советует предпринимателям следить за состоянием задолженностей в течение отчетного года и не злоупотреблять неоплатой расходов.

Елена ВОДОПЬЯНОВА, «Дебет-Кредит»

«ДК» №44/2013 (рус.)

«ДК» №44/2013 (рус.)


The remote server returned an error: (404) Not Found.