(044) 391-51-92
ru ua

Есть предложения, замечания или пожелания? Свяжитесь с редакцией!
Мы обязательно ответим.

;

Средневзвешенный учет и возврат запасов

Метод средневзвешенного учета себестоимости запасов довольно распространен на отечественных предприятиях, так как позволяет более равномерно отражать в учете себестоимость реализованных товаров или продукции. Но при его применении могут возникнуть проблемы при учете операций по возврату запасов поставщику. Поговорим о том, каким образом их можно решить.

Суть средневзвешенного учета

В соответствии с п. 140.4. НКУ, плательщик налога на прибыль оценивает выбытие запасов по методам, установленным П(С)БУ 91. Согласно п. 18 П(С)БУ 9, оценка по средневзвешенной себестоимости проводится по каждой единице запасов делением суммарной стоимости остатка таких запасов на начало отчетного месяца и стоимости полученных в отчетном месяце запасов на суммарное количество запасов на начало отчетного месяца и полученных в отчетном месяце запасов. В свою очередь, стоимость единицы запасов на конец месяца — это средневзвешенная стоимость запасов, с учетом соответствующих расчетов, проведенных в отчетном месяце.

1 Положение (стандарт) бухгалтерского учета 9 «Запасы», утвержденное приказом Минфина от 20.10.99 г. №246.

В случаях, когда определенные партии запасов возвращаются от покупателя к поставщику, у обеих сторон могут возникнуть вопросы по учету таких обратных операций при условии применения средневзвешенного учета. Даже в случаях, когда возвращается товар, определенный родовыми признаками (например, строительные материалы, сельхозпродукция, продукты питания и пр.), конкретную партию такого товара, возвращаемого полностью или частично, как правило, можно идентифицировать, поскольку всегда существует определенная причина возврата, которую можно связать с конкретной партией. Теоретически такую партию следует учитывать по идентифицируемой себестоимости, а остальные запасы — по средневзвешенной. Однако на практике, если объем операций с запасами довольно велик, такой учет невозможен или связан с большими расходами труда.

Суть средневзвешенного метода покажем на двух классических примерах. Все приведенные в статье примеры — сквозные).

Пример 1 Остатка товаров определенного вида на начало июня на предприятии не было. 5 июня оприходованы от поставщиков 5 единиц по 100 грн, 15 июня — еще 5 единиц по 120 грн. В течение месяца предприятие реализовало 6 единиц товара. При определении себестоимости реализованных единиц такого товара за этот месяц понятно, что она не будет равна ни 100 грн, ни 120 грн. Это будет:

(5 ед. х 100 грн + 5 ед. х 120 грн) : 10 ед. = (500 грн + 600 грн) : 10 ед. = 1100 грн : 10 ед. = 110 грн/ед.

Следовательно, себестоимость каждой реализованной единицы товаров в течение месяца составляет 110 грн/ед. Эта же сумма составляет себестоимость каждой единицы товаров в их остатке на конец месяца (т. е. реализовано 6 ед. себестоимостью 110 грн/ед. на сумму 660 грн, а осталось 4 ед. по этой же себестоимости на сумму 440 грн).

Пример 2 На начало июля остаток товара на предприятии составил 4 единицы себестоимостью по 110 грн/ед. (это остаток из предыдущего примера). 2 июля поступило еще 12 единиц товара по 80 грн. В течение июля было реализовано 7 единиц товара.

Средневзвешенная себестоимость за июль определяется с учетом остатка на начало месяца:

(4 ед. х 110 грн + 12 ед. х 80 грн) : 16 ед. = (440 грн + 960 грн) : 16 ед. = 1400 грн : 16 ед. = 87,50 грн/ед.

Каждая из реализованных в течение июля единиц товара будет иметь в учете себестоимость 87,50 грн. Такую же себестоимость будут иметь единицы товара, составляющие остаток на складе на конец июля.

Таким образом, средневзвешенный учет учитывает все колебания закупочных цен и других расходов на приобретение запасов в течение отчетного периода — как их рост, так и уменьшение.

Причина разной стоимости

При применении средневзвешенного учета запасы могут поступать на склад по разным ценам, а списываются они по средневзвешенной цене. Однако на момент возврата средняя цена запасов уже может быть другой, чем на момент их приобретения. Если это происходит в течение одного месяца, то теоретически операции выбытия-возврата запасов могут не принимать участия в определении средневзвешенной себестоимости, которая согласно п. 18 П(С)БУ 9 определяется раз в месяц.

Но на производственных предприятиях процесс производства протекает, как правило, непрерывно, и материалы поступают и списываются в производство ежедневно, и соответственно ежедневно приходуется готовая продукция. Аналогично и на торговом предприятии, когда товар приобретается и реализуется ежедневно. Современные технологии автоматизации учета ежедневно создают бухгалтерские проводки при таких операциях, и они же так же ежедневно позволяют рассчитывать средневзвешенную себестоимость. Однако в конце месяца такое предприятие пересчитывает стоимость каждого вида запасов по средневзвешенной себестоимости. Проведение перерасчета крайне важно — оно влияет на себестоимость как в бухгалтерском, так и в налоговом учете (пример 3). Не секрет, что точное определение себестоимости — основная задача управленческого учета (cost accounting), ведь руководство предприятия должно владеть достоверной информацией о финансовом результате каждой продажи — покрывают ли цена и получаемые доходы себестоимость и не работает ли предприятие себе в убыток.

Пример 3 По примеру 1, из реализованных 6-ти единиц товаров 3 были реализованы 10 июня, а 3 — 23 июня. На 10 июня у предприятия на складе было только 5 единиц товара по 100 грн/ед. Соответственно бухгалтерская программа при реализации 3-х единиц сделала проводку исходя из следующей себестоимости: 100 грн х 3 ед. = 300 грн. А уже 23 июня у предприятия были другие остатки (7 единиц товара), и себестоимость реализованной в этот день второй партии была другой: (100 грн х 2 ед. + 120 грн х 5 ед.) : 7 ед. = 114,29 грн/ед. Следовательно, товар, реализованный 23 июня, списался проводкой на сумму 114,29 грн х 3 ед. = 342,87 грн.

Однако себестоимость каждой реализованной в течение месяца единицы запасов по методу средневзвешенной себестоимости должна быть одинаковой, поэтому предприятие в конце месяца проводит перерасчет, и себестоимость в каждой из них будет такая, как в примере 1 — 110 грн/ед. Себестоимость реализованных в течение месяца товаров составила: 110 грн х 6 ед. = 660 грн. Эта сумма не совпадает с общей суммой предыдущих реализаций товара, определенной в течение месяца: 300 грн + 342,87 грн = 642,87 грн. Поэтому предприятие должно допровести себестоимость реализованного товара проводкой Д-т 90 К-т 281 на сумму 660 грн - 642,87 грн = 17,13 грн.

Кроме того, более-менее крупное производственное или торговое предприятие по технологии учета не может себе позволить отдельно учитывать возвращенные запасы, если они кондиционные и предназначены для использования в соответствии с целевым назначением. Оформляется возврат запасов в общем порядке (ведь в общем порядке они перед этим поступили или были реализованы покупателю). Суть в том, что предприятие не корректирует операцию поступления запасов или операцию продажи готовой продукции покупателю только из-за того, что часть соответствующей партии была в дальнейшем возвращена. Их поступление или продажа были оформлены в общем порядке. И часть партии поступивших запасов (материалов) на момент возврата другой части партии уже могла быть частично использована в производстве или продана. Возврат запасов отражается в учете отдельной операцией. И здесь большое значение имеет, был ли возврат в том же месяце, или же в следующем. Покажем это на примерах 4 и 5.

Пример 4 По примеру 3 на предприятии 27 июня 2 единицы товара, предварительно реализованные покупателю, были возвращены. На момент возврата делается проводка Д-т 28 К-т 36 по себестоимости, сложившейся на момент возврата: 114,29 грн х 2 ед. = 228,58 грн. Однако после месячного перерасчета все операции будут пересчитаны по 110 грн/ед., и продажа и возврат соответствующих единиц будут отражены в учете по одинаковой себестоимости.

Пример 5 Допустим, возврат 2-х единиц товара произошел не 27 июня, а 4 июля. Тогда на предприятии уже изменился остаток товара на складе в соответствии с условиями примера 2. На момент возврата товара, реализованного по себестоимости 110 грн/ед., его поступление отразится в учете по той же цене (110 грн/ед.), и это повлияет на дальнейшую себестоимость всех единиц запасов. По условиям примера 2 себестоимость единицы реализованного в июле товара и остатков его на конец июля составила:

(2 ед. х 110 грн + 4 ед. х 110 грн + 12 ед. х 80 грн) : 18 ед. = 90,0 грн/ед.

Возврат запасов поставщику

Товар возвращается поставщику по цене, по которой он был приобретен, — именно на эту сумму возникают взаимные обязательства поставщика и покупателя. Однако у покупателя оприходованный товар практически всегда на момент возврата будет учитываться уже по другой себестоимости, чем цена, по которой товар был приобретен. В первую очередь это связано с расходами на доставку (транспортно-заготовительными расходами — ТЗР), хранение и другими расходами, которые предприятие могло понести на доведение товара до состояния, пригодного к использованию.

В результате этого возникает разница, которую следует отразить в учете. Эта разница возникает в процессе операционной деятельности предприятия, однако не в результате реализации товаров, работ, услуг, а в результате их возврата. Поэтому ее нужно отразить на субсчетах синтетического учета 719 «Прочие доходы от операционной деятельности» — в случае отрицательной разницы между ценой приобретения и себестоимостью при списании возвращенных запасов, и 949 «Прочие расходы операционной деятельности» — в случае положительной разницы.

Пример 6 С учетом примера 5 и всех предыдущих примеров предприятие возвращает поставщику 2 июля 2 единицы товара, приобретенного в июне по 100 грн. Для предприятия себестоимость выбывающего товара — это сумма, по которой этот товар учитывается, — средневзвешенная себестоимость остатка на начало июля, т. е. 110 грн/ед. : 2 ед. х 110 грн = 220 грн. В конце месяца его себестоимость будет пересчитана по 90 грн/ед. (по средневзвешенной стоимости в июле, с учетом не только остатков на начало июля, но и приобретенного в июле товара). Однако на момент возврата поставщику предприятие отразит дебиторскую задолженность в сумме только 200 грн (по цене приходования 100 грн/ед.), а списание товара, как мы видим, происходит в сумме 220 грн (по себестоимости 110 грн/ед.), т. е. получим расходы на сумму 20 грн. Покажем соответствующие операции в таблице.

Пример 7 С учетом предыдущего примера 2 июля возвращается 1 единица товара, приобретенного по 120 грн/ед. В таком случае товар будет списан по 110 грн, а предприятие признает дебиторскую задолженность покупателя на сумму 120 грн, т. е. у него возникают доходы на сумму 20 грн.

Таблица

Учет возврата товара поставщику

Содержание операции
Бухгалтерский учет
Сумма, грн
Налоговый учет
Д-т
К-т
Доходы
Расходы
Возврат товара в случае, если себестоимость выше цены возврата (по условиям примера 6)
Возвращен товар поставщику, без НДС
631
28
200
На сумму НДС (сторно)
641/НДС
631
40
Отражение суммы расходов в результате превышения учетной себестоимости над стоимостью возвращенного товара
949
28
20
Возврат товара в случае, если себестоимость ниже цены возврата (по условиям примера 7)
Возвращен товар поставщику, без НДС
631
28
240
На сумму НДС (сторно)
641/НДС
631
48
Отражение суммы доходов в результате превышения стоимости возвращенного товара над учетной себестоимостью
28
719
20
20

Алексей КРАВЧУК, к. ю. н., доцент, аудитор

«ДК» №29/2014 (рус.)

«ДК» №29/2014 (рус.)


The remote server returned an error: (404) Not Found.