(044) 391-51-92
ru ua

Есть предложения, замечания или пожелания? Свяжитесь с редакцией!
Мы обязательно ответим.

;
Теги: Проверки .

Возражение на акт налоговой проверки

По результатам налоговой проверки предприятия или самозанятого лица составляется акт или справка. Именно этот документ является завершением проверки и началом так называемой реализации материалов проверки. Однако до принятия каких бы то ни было решений по акту плательщик налогов уполномочен законом прибегнуть к важному способу самозащиты — подписать акт проверки с возражениями. В этой статье поговорим о том, что должно быть изложено в возражениях к акту, а также о процедуре их представления и рассмотрения.

Замечания или возражения?

Законодатель употребляет два термина — «замечания» и «возражения» — в синонимическом значении. Первый термин употребляется в ст. 17, 86, второй — в ст. 17, 39, 81 и др. Подпункт 17.1.6 вообще говорит об оговорке в акте проверки о наличии замечаний к содержанию текста акта (справки) и последующем представлении возражений. На практике также употребляют два термина. Причем замечания — это как бы суть, содержание возражений. А поэтому оба термина следует понимать как синонимы.

Две процедуры самозащиты

Представление возражений и обжалование решений, принятых по результатам проверки, — две разные административные процедуры самозащиты, к которым плательщик налога имеет право прибегнуть независимо друг от друга. Однако практика свидетельствует, что пренебрегать возражением не следует. Представление возражения — важный этап налоговой проверки, который может иметь значение для всех последующих этапов реализации материалов проверки, в т. ч. для обжалования результатов.

Значение возражений

По поводу самой необходимости представления возражений существуют разные мнения. Некоторые считают, что возражения никакой пользы не приносят, и пытаются «скрыть» основные доказательства для предъявления их суду. Но налоговый спор — дело специфическое. Плательщик налога в большинстве случаев должен располагать документами, подтверждающими его правоту, на момент проверки. Если документы появились только на этапе судебного обжалования, то не исключено, что суд учтет это обстоятельство как доказательство отсутствия их на момент проверки и в результате — как доказательство правоты налогового органа.

Так что, несмотря на, возможно, неоднозначное отношение к представлению возражений, при несогласии стоит обязательно подписывать акт с возражениями, пытаясь хотя бы принципиально изложить свое несогласие с выводами проверяющих.

Обязанность подписать акт

Представление в установленном порядке письменных возражений — одно из гарантированных НКУ прав налогоплательщика (пп. 17.1.6). В то же время НКУ возлагает на плательщика обязанность подписать акт проверки (пп. 16.1.8). Более того, там конкретно сказано, что в случае несогласия плательщик обязан подписать акт с замечаниями (п. 86.1 НКУ).

На какие акты можно представить возражения

Исходя из того, что представить возражения, — это провозглашенное статьей 17 НКУ право плательщика налогов, представить возражения можно на любой акт проверки, а также и на справку (в случае несогласия с их содержанием).

На что можно представить возражение

Представить возражение можно на акт (справку):

— документальной выездной проверки (ст. 77, 78, п. 86.1);

— документальной невыездной проверки (ст. 77, 78, п. 86.1);

— камеральной проверки (п. 86.2);

— фактической проверки (ст. 80, п. 86.1, 86.5);

— электронной проверки (п. 86.11);

— проверки контролируемой операции (пп. 39.5.2.21).

Срок представления возражений

Если плательщик налога не согласен с актом (справкой) проверки, он имеет право представить возражение в течение 5 рабочих дней со дня получения акта (справки). День получения также учитывается. Если, к примеру, акт получен в четверг, то последний день представления возражений — следующая среда.

Куда представляются возражения

НКУ прямо не указывает на направление возражений по почте (хотя это и не запрещено). Поэтому желательно представлять возражения прямо в налоговый орган по основному месту учета (п. 86.7 НКУ). Как правило, именно такой орган и проводит проверку. Однако если к проверке привлекаются сотрудники других налоговых органов, то именно этот орган выписывает направление, и в нем регистрируется акт. Так что в этот орган представляются и возражения.

Участие в рассмотрении возражений

Согласно п. 86.7 НКУ, плательщик налога или его уполномоченное лицо и/или представитель имеет право принимать участие в рассмотрении возражений.

Мы советуем воспользоваться данным правом, предоставленным законом. Во-первых, это может быть полезно для того, чтобы доказать свою позицию при явно необоснованных требованиях непосредственных ревизоров. Во-вторых, налоговый орган может допустить на этом этапе ряд процессуальных нарушений, что будет полезно при обжаловании решения, принятого по результатам проверки. ВАСУ в определении от 08.12.2013 г. по делу К/9991/24783/121 оставил в силе решения судов предыдущих инстанций, которыми признано неправомерным рассмотрение возражений на акт проверки с нарушением установленного пятидневного срока, а также без приглашения представителя налогоплательщика.

Процессуальные нарушения при рассмотрении возражений могут быть использованы в числе других доказательств нарушения прав налогоплательщика при обжаловании решений, принятых по результатам проверки (например, постановление ВАСУ от 29.10.2012 г. по делу К/9991/50748/122.

1 http://reyestr.court.gov.ua/Review/36638479.

2 http://reyestr.court.gov.ua/Review/27375496.

О желании участия в рассмотрении плательщик налогов, согласно НКУ, должен указать в возражениях. В таком случае налоговый орган обязательно сообщает плательщику о месте и времени рассмотрения возражений.

Для сообщения плательщику о рассмотрении установлены конкретные сроки: не позже следующего рабочего дня со дня получения возражений, но не позже чем за два рабочих дня до дня их рассмотрения.

Рассмотрение возражений

Рассмотрение возражений, согласно закону, происходит при участии руководителя налогового органа или уполномоченного им представителя. При этом решение по результату проверки принимается с учетом результатов рассмотрения возражений. Это означает, что возражения должен рассматривать не инспектор, проводивший проверку, а специально уполномоченное должностное лицо налогового органа.

На практике возражения рассматривают заместитель начальника налоговой инспекции или соответствующий начальник отдела.

Еще раз подчеркнем: не нужно пренебрегать правом участия в рассмотрении возражений. Если плательщик налогов участвует в рассмотрении, это обеспечивает определенное процессуальное участие руководителя в рассмотрении материалов проверки. Если же не участвует, это рассмотрение, скорее всего, сведется к своеобразному «письменному производству» и выльется в простую подготовку письменного ответа.

К сожалению, процедура рассмотрения возражений не предусматривает никакой состязательности или беспристрастности. В соответствии с п. 6 раздела IV Порядка №984, по результатам рассмотрения возражений составляется заключение в произвольной форме, которое подписывается лицами, проводившими проверку, другими лицами, привлеченными к их рассмотрению, и утверждается руководителем (заместителем руководителя) налогового органа. Как видим, такое заключение составляет тот же инспектор, который составил акт проверки, поэтому вряд ли следует рассчитывать на изменение его позиции на данном этапе административной процедуры.

По результатам рассмотрения возражений налогоплательщику в течение пяти рабочих дней направляется письменный ответ, подписываемый руководителем (заместителем руководителя) налогового органа.

Срок рассмотрения

Возражения, в соответствии с п. 86.7 НКУ, рассматриваются налоговым органом в течение 5 рабочих дней, следующих за днем их получения. Этот срок может быть продлен, если налоговый орган назначает дополнительную проверку (внеплановую) для выяснения обстоятельств, не исследованных в ходе проверки и указанных в замечаниях. Тогда срок исчисляется со дня завершения такой дополнительной проверки.

По результатам рассмотрения возражений налогоплательщику направляется ответ в порядке, определенном ст. 58 НКУ для направления (вручения) налоговых уведомлений-решений.

Право внеплановой проверки

Согласно пп. 78.1.5 НКУ, если плательщик налогов предоставил в установленном порядке контролирующему органу возражения к акту проверки, в которых требует полного или частичного пересмотра результатов соответствующей проверки либо отмены принятого по ее результатам решения, налоговый орган вправе назначить и провести внеплановую документальную проверку.

Это право у налогового органа возникает, в случае когда плательщик налогов в своих возражениях ссылается на обстоятельства, которые не были исследованы в ходе проверки, и объективное их рассмотрение невозможно без проведения проверки.

Кстати, упомянутая проверка может быть проведена и в случае, если плательщик налогов подал на налоговое уведомление-решение жалобу, в которой ссылается на неисследованные обстоятельства.

Такая проверка по закону проводится исключительно по вопросам, ставшим предметом обжалования.

Минусы представления возражений

Именно право на внеплановую проверку является обстоятельством, которое, по мнению некоторых практиков, свидетельствует о нецелесообразности представления возражений. Они подчеркивают, что лучше сразу обжаловать в суде действия и бездействие налоговиков — тогда они вынуждены будут исходить из тех доказательств, которые были получены в ходе самой проверки, и если их позиция слабая, то суд они, скорее всего, проиграют.

А в случае дополнительной проверки налоговый орган может устранить слабые места в своей позиции в будущем судебном споре, получив дополнительные доказательства вины плательщика в налоговом правонарушении. К тому же на практике в результате дополнительной проверки сумма налоговых обязательств, определенная в акте или уже начисленная по налоговому уведомлению-решению, может быть увеличена.

Объяснения еще при проверке

Если плательщик налога в ходе проверки видит, что налоговый орган не учитывает какие-то важные моменты или неверно расценивает ту или иную ситуацию (хозяйственный факт), он может указать на это в объяснениях, предоставляемых при проверке. Право предоставить объяснение в ходе проверки — гарантированное законом право плательщика налогов (пп. 17.1.6 НКУ).

Согласно п. 1 раздела IV Порядка №984, объяснения, предоставленные должностными лицами плательщика налогов или его законными представителями в ходе проверки (в случае их предоставления), учитываются до подписания акта (справки) документальной проверки. Разумеется, если инспектор не опишет это в акте проверки, то неисследование соответствующего вопроса все равно может стать поводом для внеплановой проверки. Если же позиция плательщика будет описана в акте, то в возражениях плательщик должен писать, что позиция была изложена в объяснениях, предоставленных в ходе проверки, и поэтому она при проверке исследовалась. В таком случае назначение по такому основанию дополнительной внеплановой проверки будет неправомерным.

Решение о представлении возражений

Подавать или не подавать возражения — решать, конечно, налогоплательщику. В то же время несогласие плательщика с актом должно быть выражено именно в форме возражений: этого требует закон. А в самих возражениях плательщик может не перечислять абсолютно все спорные моменты. Достаточно указать о несогласии с основными моментами. Никто не лишает плательщика при обжаловании налоговых уведомлений-решений, принятых по результатам проверки, в суд, права указать на нарушения со стороны налоговиков, о которых в возражениях речь не велась.

Что следует указать в возражениях

В возражениях налогоплательщик выражает несогласие с определенными позициями, изложенными в акте проверки. К таким позициям относятся: выводы, факты или данные, указанные в акте проверки.

Причиной несогласия может быть неучитывание тех или иных документов, неправильная их оценка, непризнание, другие нарушения. Может приводиться налоговая информация, не предоставлявшаяся предприятием в ходе проверки, а полученная налоговиками из других источников, и ее оценка. Если соответствующая информация или ее оценка не соответствуют действительности, предприятию также следует указать на это в возражениях. Основанием возражений может быть и неверное, по мнению предприятия, понимание тех или иных положений налогового законодательства.

При представлении возражений предприятие таким образом может и должно указать на несогласие с теми или иными позициями, изложенными в акте проверки.

Если предприятие зафиксировало определенные правонарушения, допущенные проверяющими в ходе проверки, то, исходя из вышеупомянутого, указывать на эти правонарушения в возражении может быть нецелесообразно — их стоит использовать при предъявлении в суд иска об обжаловании решения, принятого по результатам проверки.

Предоставление дополнительных документов

Согласно абз. 1 п. 44.7 НКУ, если инспектор, осуществляющий проверку, отказывается по каким-то причинам принять к сведению документы, предоставленные плательщиком налогов при проверке, плательщик налогов имеет право до окончания проверки направить письмом с уведомлением о вручении и с описью вложения или предоставить непосредственно в налоговый орган, назначивший проведение проверки, заверенные печатью (при наличии) и подписью копии таких документов.

Однако указанное правило нельзя назвать действенным, поскольку отказался ли налоговик учесть те или иные документы, — становится достоверно известно только после ознакомления с актом проверки. Для такого случая существует абз. 2 п. 44.7 НКУ, в соответствии с которым в течение 5 рабочих дней со дня получения акта проверки плательщик налогов также имеет право предоставить в налоговый орган, назначивший проверку, документы, подтверждающие показатели, отраженные таким плательщиком налогов в налоговой отчетности.

В последнем случае, а также в указанном выше, когда документы поступили в налоговый орган по окончании проверки, налоговый орган вправе не принимать решение по результатам проверки, а назначить внеплановую проверку.

Правда, в п. 44.6 НКУ есть норма, которая несколько противоречит вышеприведенной, согласно которой такие документы должны быть учтены контролирующим органом при рассмотрении им вопроса о принятии решения.

Так что при представлении возражений плательщик налогов может предоставить соответствующие документы, которые должны быть учтены при принятии решения по ее результатам. И такие документы (их копии) могут предоставляться одновременно с предоставлением возражений или отдельно, но в тот же срок — 5 дней со дня получения акта проверки.

Вынесение решения по результатам проверки

Согласно п. 86.8 НКУ, при наличии возражений должностных лиц плательщика налогов к акту проверки налоговое уведомление-решение принимается руководителем налогового органа (его заместителем) в течение трех рабочих дней, следующих за днем рассмотрения возражений и предоставления (направления) письменного ответа плательщику налогов.

Налоговое уведомление-решение и другое решение, принятое по результатам проверки, может быть обжаловано в административном порядке (путем подачи жалобы в вышестоящий налоговый орган в 10-дневный срок) или судебном порядке (путем предъявления административного иска в пределах срока давности). Подробно об обжаловании решений налоговых органов читайте в «ДК» №32/2013, и в «ДК» №37/2014.

Нормативная база

  • НКУ — Налоговый кодекс Украины от 02.12.2010 г. №2755-VI.
  • Порядок №984 — Порядок оформления результатов документальных проверок по вопросам соблюдения налогового, валютного и другого законодательства, утвержденный приказом ГНАУ от 22.12.2010 г. №984.

Алексей КРАВЧУК, к. ю. н., доцент, аудитор

«ДК» №49/2014 (рус.)

«ДК» №49/2014 (рус.)


The remote server returned an error: (404) Not Found.