(044) 391-51-92
ru ua

Есть предложения, замечания или пожелания? Свяжитесь с редакцией!
Мы обязательно ответим.

;

Ликвидация ОС: насущные вопросы

Физический и моральный износ, форс-мажорные и другие обстоятельства могут поставить предприятие перед необходимостью ликвидировать объект основных средств. Предлагаем ответы на три вопроса, связанных с ликвидацией основных средств, чаще всего поступающих на нашу «горячую линию».

Каким образом определяется ликвидационная стоимость объекта ОС? Можно ли ее пересмотреть? Возможно ли на разные объекты одной группы устанавливать разную ликвидационную стоимость?

По своей сути ликвидационная стоимость является пределом, по достижении которого использовать объект может быть нецелесообразно или же неэффективно, — но только по мнению конкретного субъекта хозяйствования! Амортизируется ОС до достижения остаточной стоимостью объекта его ликвидационной стоимости. При этом не важно, какой метод амортизации выберет предприятие: оно должно при зачислении на баланс объекта ОС, а также других необоротных материальных активов и нематериальных активов определить его ликвидационную стоимость (в формах №ОЗ-1, №ОЗ-6 и приказе руководителя при зачислении объекта ОС на баланс).

Налоговое законодательство не содержит определения ликвидационной стоимости. Поэтому будем руководствоваться определением, использующимся в бухучете (пп. 14.1.84 НКУ). Норма п. 4 П(С)БУ 7 определяет ликвидационную стоимость как сумму средств или стоимость других активов, которую предприятие ожидает получить от реализации (ликвидации) необоротных активов по окончании срока их полезного использования (эксплуатации), за вычетом расходов, связанных с продажей (ликвидацией). Ликвидационная стоимость определяется предприятием по каждому объекту отдельно при зачислении его на баланс при условии соответствия критериям актива предприятия. Никаких законодательных критериев или ориентиров по данному вопросу не существует! Большинство предприятий, руководствуясь таким принципом бухучета, как осмотрительность, принимают решение (закрепленное приказом) установить нулевую ликвидационную стоимость для всех объектов.

Помните также, что действующим законодательством не предусмотрено никаких отрицательных последствий для субъекта хозяйствования, в случае если будущий доход от реализации ОС не будет соответствовать ранее рассчитанному размеру ликвидационной стоимости.

Кроме того, если впоследствии обнаруживаются факты, свидетельствующие о том, что объект еще может использоваться, даже при других обстоятельствах, его срок эксплуатации и ликвидационная стоимость могут быть пересмотрены.

Не должен удивлять и тот факт, что на разных предприятиях одни и те же объекты ОС имеют разную ликвидационную стоимость. Ведь здесь все решает субъективное мнение руководства и должностных лиц предприятия, на основании оценок которых руководство утверждает ту или иную ликвидационную стоимость. Политика предприятия, например, может предусматривать быстрое обновление состава ОС. Тогда ликвидационная стоимость может составлять целых 50% первоначальной стоимости объекта, ведь вскоре предприятие продаст объект и приобретет себе более современный, новый и мощный. Или же на предприятии часто и старательно ремонтируется оборудование — тогда увеличение стоимости на сумму ремонтов напрямую определяет ликвидационную стоимость отремонтированного объекта ОС, чего не скажешь о предприятиях, где ОС не ремонтируются или же ремонтируются вышедшие из строя. Также свою роль играет и ситуация на рынке ОС, аналогичных тем, по которым определяется ликвидационная стоимость.

Пример 1 Плательщик налога на прибыль приобрел и ввел в эксплуатацию в декабре 2013 г. автомобиль стоимостью 200 тыс. грн (без НДС). Срок полезной эксплуатации (с учетом требований к минимальному сроку, установленных п. 145.1 НКУ) — 5 лет. Используется прямолинейный метод начисления амортизации.

Ликвидационная стоимость установлена на уровне:

1-й вариант — 0 грн;

2-й вариант — 15000 грн.

В ноябре 2014 г. автомобиль попал в ДТП и стал непригодным к дальнейшей эксплуатации, поэтому было принято решение о ликвидации.

Сумма расходов, которая будет учтена в уменьшение налогооблагаемой прибыли в связи с ликвидацией объекта ОС, составит:

1-й вариант: 200000 - 36666,671 = 163333,33 грн;

2-й вариант: (200000 - 15000) - 33916,632= 151083,37 грн.

Плательщик налога в составе расходов за весь период эксплуатации автомобиля учтет (через механизм амортизации и в связи с ликвидацией):

1-й вариант: 200000 грн (то есть полную стоимость автомобиля);

2-й вариант: 185000 грн (за вычетом ликвидационной стоимости).

Наше предприятие собирается ликвидировать здание цехового помещения. Как эта операция отразится в бухгалтерском и налоговом учете? На ликвидацию наше предприятие будет нести дополнительные расходы. Могут ли их суммы найти свое отражение в составе расходов в налоговом учете?

В бухгалтерском учете ликвидация здания цехового помещения отразится двумя проводками:

— списание накопленной амортизации ликвидируемого объекта ОС: Д-т 131 «Износ основных средств» К-т 10 «Основные средства»;

— списание остаточной стоимости ликвидированного объекта ОС: Д-т 976 «Списание необоротных активов» К-т 10 «Основные средства».

В случае когда в результате ликвидации будут получены определенные активы, потребуется проводка: Д-т 20 «Производственные запасы» — К-т 745 «Доход от безвозмездно полученных активов» по справедливой стоимости (пункты 4, 12, 24 П(С)БУ 9).

Если предприятие понесет дополнительные расходы, связанные с ликвидацией здания, они найдут свое отражение через проводку: Д-т 976 К-т 20, 23, 631, 66, 65, 685.

Аналогично налоговому учету, в бухгалтерском начисление амортизации на ликвидируемый объект ОС прекращается начиная с месяца, следующего за месяцем вывода его из эксплуатации (п. 29 П(С)БУ 7, п. 146.15 НКУ).

Расходы на списание ОС отражаются в стр. 2270 ф. №2 «Звіт про фінансові результати» («Звіт про сукупний дохід») и в стр. 620 р. V ф. №5 «Примітки до річної фінансової звітності».

В налоговом учете расходы на ликвидацию отражаются в том отчетном периоде, когда имела место ликвидация ОС, с отражением этих сумм в составе прочих расходов (п. 138.5 и пп. 138.12.1 НКУ). В декларации по налогу на прибыль3 такие расходы попадут в стр. 06.4.18 «Витрати, визначені відповідно до статті 146 розділу III Податкового кодексу України» приложения IВ и в общей сумме в строку 06.4 этого приложения и самой декларации.

1 Месячный размер амортизации: 200000 : 5 лет : 12 месяцев = 3333,33 грн. Сумма накопленной амортизации за период эксплуатации (январь — ноябрь 2014 г., начисление амортизации будет прекращено с декабря 2014 г.): 3333,33 грн х 11 месяцев = 36666,67 грн.

2 Месячный размер амортизации: 185000 : 5 лет : 12 месяцев = 3083,33 грн. Сумма накопленной амортизации за период эксплуатации (январь — ноябрь 2014 г., начисление амортизации будет прекращено с декабря 2014 г.): 3083,33 грн х 11 месяцев = 33916,63 грн.

3 Налоговая декларация по налогу на прибыль предприятия, форма которой утверждена приказом Миндоходов Украины от 30.12.2013 г. №872.

Практика налоговых проверок свидетельствует, что налоговики отрицательно воспринимают отнесение остаточной стоимости к составу налоговых расходов1: п. 146.16 НКУ разрешает налоговые расходы только на сумму «амортизируемой стоимости», а ликвидационная стоимость, как известно, не амортизируется. Поэтому, чтобы предупредить такие ситуации, по нашему мнению, целесообразно было бы ставить ликвидационную стоимость, равную нулю.

1 Суды их в этом вопросе поддерживают (см., в частности, определение Донецкого апелляционного админсуда от 28.05.2013 г. по делу №805/3535-13-а).

Ликвидация плательщиком налога по собственному желанию своих необоротных активов подпадает под определение операции поставки товаров (пп. 14.1.191 НКУ) с соответствующим начислением НО по НДС. База начисления НДС — обычные цены, но не ниже балансовой стоимости на момент ликвидации (п. 189.9 НКУ). НН, составленная по такой операции, должна содержать условный ИНН «400000000000», а в других строках, отведенных для заполнения данных покупателя, налогоплательщик указывает собственные данные. Но от начисления НО по НДС освобождается ликвидация ОС, если имеет место уничтожение, разбока или преобразование ОС другим способом, в результате чего они не могут использоваться по первоначальному назначению (абз. 2 п. 189.9 НКУ). Нужно ли это подтверждать в том отчетном периоде, когда имела место такая ликвидация? Нет, не нужно. НКУ не содержит указаний на приобщение к декларации по НДС акта №ОЗ-3, в котором указывается, что здание было не просто списано, а ликвидировано. По нашему мнению, такой документ следует показать налоговикам при проверке. В случае когда расходы на ликвидацию объекта ОС содержат сумму НДС, с ее отражением в составе НК нужно быть очень осторожным: налоговики, не усматривая связи ликвидируемого объекта ОС с дальнейшей хоздеятельностью, при проверках такие суммы пытаются снять. По нашему мнению, суммы НДС в составе платы за ликвидацию вполне законно могут быть отражены в составе НК по НДС, ведь на месте снесенного здания могут быть построены новые объекты, которые опять же будут использоваться в хоздеятельности налогоплательщиков.

Пример 2 Принято решение о ликвидации здания цехового помещения. Первоначальная стоимость объекта ОС составила 1 млн грн, ликвидационная стоимость равна нулю. Накопленная амортизация — 850 тыс. грн. Ликвидация объекта ОС оформлена актом формы №ОЗ-3. НО по НДС не начисляется согласно норме абз. 2 п. 189.9 НКУ. Расходы на ликвидацию ОС составили 6000 грн (в т. ч. НДС — 1000 грн). Бухгалтерский и налоговый учет показан в таблице 1.

Таблица 1

Ликвидация объекта основных средств


п/п
Содержание хозяйственной операции
Бухгалтерский учет
Сумма, грн
Налоговый учет
Д-т
К-т
Доходы
Расходы
1.
Списан износ ликвидированного здания, накопленный на дату ликвидации
131
103
850000
2.
Списана остаточная стоимость ликвидированного здания (1000000 - 850000 = 150000 грн)
976
103
150000
150000
3.
Отражены расходы, связанные с ликвидацией здания
976
641/НДС
685 (631)
685 (631)
5000
1000
5000

Автомобиль предприятия, который был застрахован, угнан. Как отразить в учете его списание?

Как и в случае ликвидации объекта ОС по самостоятельному решению, имеют место две проводки:

— списание накопленной амортизации угнанного автомобиля: Д-т 131 «Износ основных средств» К-т 105 «Транспортные средства»;

— списание остаточной стоимости ликвидированного объекта ОС: Д-т 976 «Списание необоротных активов» К-т 105 «Транспортные средства».

Кроме того, одновременно с этими проводками используется и третья — сумма убытков, понесенных в результате угона, которая равна остаточной стоимости автомобиля, должна отразиться на внебалансовом счете. По нашему мнению, здесь можно использовать счет 072 «Невозмещенные недостачи и потери от порчи ценностей». Исходя из норм Инструкции №2911, счет 072 следует использовать именно для оборотных активов. Но при отсутствии альтернативных вариантов и прямых указаний Инструкции №291, считаем, что сч. 072 можно использовать и в этом случае.

1 Инструкция о применении Плана счетов бухгалтерского учета активов, капитала, обязательств и хозяйственных операций предприятий и организаций, утвержденная приказом Минфина от 30.11.99 г. №291.

При учете сумм страхового возмещения используем следующие проводки:

1) Д-т 655, К-т 746 — начисление суммы страхового возмещения, что подтверждено страховым актом;

2) Д-т 311 К-т 655 — на сумму полученных денежных средств.

НДС, бесспорно, при списании угнанного автомобиля не начисляется, но этот факт необходимо должным образом подтвердить (п. 189.9 НКУ). Документами, подтверждающими факт угона автомобиля, является протокол милиции, копия постановления о возбуждении уголовного дела или отказа в его возбуждении, а также акт на списание автомобиля типовой формы №ОЗ-4.

Увеличить расходы на стоимость амортизировавшегося автомобиля в налоговом учете предприятие может в отчетном периоде, в котором автомобиль угнан, на основании вышеприведенных документов. Расходы при списании угнанного автомобиля отражаются в составе прочих расходов на основании п. 138.5 и пп. 138.12.1 НКУ в строке 06.4.18 приложения IВ к декларации по прибыли.

В то же время предписания нормы пп. 140.1.6 НКУ позволяют налогоплательщику застрахованные убытки отнести к составу налоговых расходов. Что касается даты увеличения расходов, то застрахованные убытки, понесенные страхователем, включаются в состав его расходов в налоговом периоде, в котором был составлен страховой акт (аварийный сертификат).

Если буквально следовать обеим нормам (абз. 2 пп. 140.1.6 и п. 146.16 НКУ), то получается, что мы дважды должны отразить налоговые расходы. Но, разумеется, двойное признание расходов запрещено п. 138.3 НКУ.

Подпункт 140.1.6 НКУ более специальный по отношению к учету угнанного объекта ОС, чем «ликвидационный» п. 146.16 НКУ. Учитывая это, в случае ликвидации объекта и получения страховки применяем нормы именно пп. 140.1.6 НКУ и отражаем суммы расходов в строке 06.4.43 приложени IВ, а доходы в части страхового возмещения — в строке 03.22 приложения IД к декларации по прибыли.

Пример 3 Страховая компания возместила предприятию убытки за угнанный автомобиль в сумме 60 тыс. грн (что равно застрахованным убыткам за вычетом франшизы), первоначальная стоимость которого составляла 100 тыс. грн и на момент угона была накоплена амортизация в сумме 25 тыс. грн. Отражение операций получения страхового возмещения и ликвидации объекта основных средств в бухгалтерском и налоговом учете см. в таблице 2.

Таблица 2

Ликвидация застрахованного автомобиля


п/п
Содержание хозяйственной операции
Бухгалтерский учет
Сумма, грн
Налоговый учет
Д-т
К-т
Доходы
Расходы
1.
Ликвидирован в учете застрахованный автомобиль
131
105
25000
976
105
75000
75000*
2.
Отражена сумма убытка на внебалансовом счете
072
75000
3.
Получено страховое возмещение
311
655
60000
60000
655
746
60000
4.
Списана сумма убытка на внебалансовом счете (после возмещения)
072
75000
* Из них 15000 грн отражаются в составе расходов согласно пп. 138.12.1 НКУ, а 60000 грн — согласно пп. 140.1.6 НКУ.

Юлия КЛОВСКАЯ, главный редактор

«ДК» №49/2014 (рус.)

«ДК» №49/2014 (рус.)


The remote server returned an error: (404) Not Found.