(044) 391-51-92
ru ua

Есть предложения, замечания или пожелания? Свяжитесь с редакцией!
Мы обязательно ответим.

;

Услуги нерезиденту — курс для учета

От арендатора-нерезидента получена предоплата за аренду строительной техники. Какова дата возникновения НО по НДС и какой курс валюты следует учитывать, если валюта попадает на распределительный счет, а затем часть денежных средств перечисляется на текущий валютный счет предприятия? Как эта операция отражается в бухучете?

Налоговые обязательства по НДС

Операции по предоставлению в аренду строительной техники являются операциями по поставке услуг, которые либо облагаются налогом по ставке 20%1, либо не являются объектом обложения НДС. Если услуги оказаны на таможенной территории Украины, то это облагаемая НДС операция, если же нет — такая операция, согласно п. 185.1 НКУ, не относится к объекту обложения НДС. Так что особую роль в данном случае играет место оказания услуг, которое определяется в соответствии с пунктами 186.2 — 186.4 НКУ. Для того чтобы определить, является ли операция аренды строительной техники налогооблагаемой, следует проанализировать, какую именно технику будет арендовать нерезидент.

1 Среди услуг, которые перечислены в пп. 195.1.3 НКУ и которые облагаются налогом по ставке 0%, услуг, указанных в вопросе, нет. Как нет их и в ст. 197 НКУ и в подр. 2 разд. ХХ НКУ, где указываются услуги, постоянно или временно освобожденные от обложения НДС.

Если это аренда строительных транспортных средств (колесных транспортных средств): тракторов, грузовых автомобилей (в т. ч. специализированных и специальных грузовых ТС), местом поставки услуг является место регистрации поставщика согласно п. 186.4 НКУ. Соответственно, аренда указанных ТС — это облагаемая НДС операция.

Если плательщик НДС планирует предоставлять в аренду строительное оборудование, другие механизмы и пр. (т. е. движимое имущество), такая операция не будет налогооблагаемой. Согласно пп. «г» п. 186.3 НКУ, местом поставки услуг по аренде движимого имущества, кроме транспортных средств и банковских сейфов, считается место, в котором получатель услуг зарегистрирован в качестве субъекта хозяйствования.

Но обратите внимание: если движимое имущество (кроме транспортных средств и банковских сейфов) предоставляется в аренду не напрямую нерезиденту, а представительству нерезидента, зарегистрированному в Украине, существует риск, что такие услуги будут признаны оказанными на таможенной территории Украины (и это несмотря на то, что заплатить за такие услуги может и сам нерезидент!). Если получателем услуг (арендатором) по договору является представительство нерезидента, зарегистрированное в Украине, считается, что такие услуги были оказаны на таможенной территории Украины. ГНСУ в письме от 24.04.2012 г. №11854/7/15-3417-26 (см. «ДК» №27/2012) склоняется именно к такой точке зрения.

Налоговые обязательства по НДС по услугам, в т. ч. оказанным нерезидентам, начисляются по первому событию, в соответствии с п. 187.1 НКУ:

дата зачисления средств от покупателя на банковский счет плательщика НДС в качестве оплаты услуг, подлежащих поставке;

— дата оформления документа, удостоверяющего факт поставки услуг.

Следовательно, при получении предоплаты НО по НДС возникают на дату получения средств на счет — однако п. 187.1 НКУ не уточняет, какой именно счет: текущий валютный или распределительный.

Базой для начисления НДС, если такие услуги следует облагать этим налогом, в соответствии с п. 188.1 НКУ будет договорная стоимость (в случае проведения контролируемых операций — не ниже обычных цен, определенных в соответствии со ст. 39 НКУ). Поэтому в договоре, актах, других первичных документах следует указать, что стоимость включает в том числе НДС, согласно законодательству Украины. На дату получения предоплаты аванс включает уже сумму НДС (если эта операция налогооблагаемая). Следовательно, для определения НО по НДС полученную сумму аванса нужно пересчитать в гривни по официальному курсу НБУ на дату получения денежных средств.

Текущий и распределительный счета

В операциях с нерезидентами банк сначала зачисляет поступление в иностранной валюте на отдельный аналитический счет 2603 «Распределительные счета субъектов хозяйствования». На следующий рабочий день после зачисления таких поступлений на распределительный счет валюта в размере 25%1 зачисляется на валютный текущий счет резидента, а остальные 75% банк продает на межбанковском валютном рынке, после чего выручка от реализации (как правило, за исключением комиссии банка) зачисляется на текущий гривневый счет резидента.

1 В соответствии с Постановлением №515 это требование действовало до 21 ноября 2014 года, аналогичное требование содержится в Постановлении №734, которое действует до 02.12.2014 г., см. «ДК» №48/2014.

В результате в условиях обязательной продажи поступлений в иностранной валюте возникает дилемма: какой курс НБУ использовать для определения НО по НДС — на дату получения валюты на распределительный счет или на дату зачисления средств на валютный счет? Оба варианта имеют право на существование, и у каждого свои «за» и «против». Официального подтверждения, какой вариант правильный, нет. Но предприятию следует четко соблюдать один из вариантов, что стоит прописать в приказе об учетной политике.

Какой вариант выбрал бы автор? Автор обращает внимание на следующее: распределительные счета выполняют техническую функцию. Такой счет открывается банком для учета поступлений, подлежащих распределению или дополнительному предварительному контролю. Распределительный счет не является счетом предприятия — это фактически вспомогательный счет банка, через который зачисляются средства на текущий счет субъектов ВЭД после их реализации на межбанковском валютном рынке. Предприятие с распределительного счета не может контролировать поступившую валюту, например перечислить ее поставщику в качестве оплаты за товары/услуги или продать (обязательная продажа валюты не учитывается, так как она осуществляется без распоряжения об этом со стороны предприятия).

Следовательно, можно сделать вывод, что только текущий счет является счетом предприятия, о котором идет речь в п. 187.1 НКУ. Поэтому для определения доходов и НДС следует учитывать курс НБУ именно на дату зачисления средств на текущий счет предприятия, а не на распределительный. Кстати, к аналогичному выводу приходит и контролирующий орган в ОИР (см. подкатегорию 102.13).

При этом первичным документом, который будет подтверждать курс НБУ для определения суммы НО по НДС, будет банковская выписка с текущего валютного счета. Но и без выписки с распределительного счета предприятию не обойтись, — ведь именно из нее предприятие узнает о сумме валюты, поступившей от нерезидента (настоящий бухгалтер всегда опирается на первичные документы, хотя бы и по счету, не принадлежащему предприятию, но данные о движении средств по которому напрямую повлияют на бухгалтерский и налоговый учет предприятия).

Если предприятие применяет другой вариант — учитывает курс НБУ на дату получения денежных средств на распределительный счет — тогда именно по такому курсу признаются доходы и НО по НДС. В этом случае на следующий рабочий день часть валюты подлежит обязательной продаже, а остальная зачисляется на текущий валютный счет. Если на эту дату курс НБУ изменился по сравнению с курсом на дату зачисления валюты на распределительный счет, возникают курсовые разницы.

Отражение предоплаты в бухучете

В бухучете, в соответствии с изменениями в п. 5 и 6 П(С)БУ 21, внесенными приказом Минфина от 14.07.2014 г. №754 и вступившими в силу с 19.08.2014 г. (см. «ДК» №35/2014), операции в иностранной валюте при первоначальном признании отражаются в гривнях путем пересчета суммы в иностранной валюте с применением валютного курса на начало дня даты проведения операции.

Таким образом, сумма аванса (предоплаты) в инвалюте пересчитывается в валюту отчетности с применением валютного курса на начало дня даты получения аванса. Кстати, с 19.08.2014 г. пункт 5 П(С)БУ 21 также позволяет к операциям по безналичным расчетам в иностранной валюте применять курс, определенный в документах банка, в частности в банковской выписке. Связано это с нормами п. 9 Положения №496, где сказано, что официальный курс гривни к иностранным валютам и банковских металлов действует со времени его установления. Следовательно, банки при проведении банковских операций с начала банковского дня пользуются курсом НБУ на предыдущую дату, и только после обнародования курса НБУ на текущий день используют новый курс. Это отражается в банковских выписках. Таким образом, предприятия могут при желании использовать при учете банковских операций, равно как и банки, один из двух курсов НБУ, на основании банковской выписки.

Если предприятие выбирает вариант начала бухгалтерского учета поступления аванса на распределительный счет, учет операций ведется на субсчете 314 «Прочие счета в банке в иностранной валюте». Соответственно, поступление валюты на распределительный счет будет по Д-т 314 в корреспонденции с контрагентом-нерезидентом по К-т 6812 «Расчеты по авансам полученным». На следующий день 25% полученного аванса отражаются проводкой Д-т 312 «Текущие счета в иностранной валюте» К-т 314. А сумма валюты, подлежащая обязательной продаже в размере 75%, — проводкой Д-т 334 «Денежные средства в пути в иностранной валюте» К-т 314. При таком варианте в случае изменения курса НБУ на даты поступления и списания средств с распределительного счета возникает обязанность признавать курсовые разницы, в результате чего могут возникать доходы или расходы по курсовым разницам.

Напомним, что статьи баланса о денежных средствах являются монетарными статьями баланса. По монетарным статьям признаются курсовые разницы. Это происходит:

— на дату баланса — по курсу на конец дня даты баланса;

— на дату проведения операции (например, продажа валюты) — по курсу на начало дня даты проведения операции. При этом по собственному желанию предприятие может пересчитать остатки на конец дня по монетарным статьям в иностранной валюте, по которым на протяжении дня проводились хозяйственные операции, с применением валютного курса, установленного на конец этого дня. Результат от определения курсовых разниц отражается как в бухгалтерском, так и в налоговом учете плательщика налога на прибыль, на основании п. 8 П(С)БУ 21 и пп. 153.1.3 НКУ.

Независимо от избранного варианта так же в обоих видах учета (дополнительно см. пп. 153.1.4 НКУ) отражается результат операции обязательной продажи части валюты. Признаются прочие операционные доходы или расходы, для чего следует определить разницу между доходом от продажи и балансовой стоимостью проданной валюты.

Пример На распределительный счет от нерезидента-арендатора 12.11.2014 г. зачислена предоплата в сумме 1000 евро (курс НБУ — 20,6000) за аренду строительного оборудования. В соответствии с нормами пп. «г» п. 186.3 НКУ место поставки услуг — за пределами таможенной территории Украины, поэтому НО по НДС не возникает.

13.11.2014 г. зачислены гривни в размере 75% валютной выручки от продажи евро, 250 евро зачислены на валютный счет предприятия. Курс НБУ 13.11.2014 г. составил 20,6510. Рассмотрим оба варианта определения налоговых последствий: учет курса НБУ на дату получения валюты на распределительный счет и на дату зачисления средств на текущий валютный счет. Учет операций см. в таблице.

Таблица

Получение предоплаты от нерезидента

Дата операции
Хозяйственная операция
Бухгалтерский учет
Сумма, евро/грн
Налоговый учет
Д-т
К-т
Д-т
К-т
Доходы
Расходы
 
Вариант 1
Вариант 2
Вариант 1
Вариант 2
 
12.11.2014 Получена предоплата на распределительный счет
1000 х 20,6000 = 20600,00
314
6812
1000
20600,00
— *
13.11.2014 75% валюты перечислены для обязательной продажи (курс НБУ — 20,6510 грн/евро)
750 х 20,6510 = 15488,25
334
314
750
15488,25
13.11.2014 Остальная валюта перечислена на текущий валютный счет
(курс НБУ — 20,6510 грн/евро)
250 х 20,6510 = 5162,75
312
314
312
6812
250
5162,75
250
5162,75
—**
13.11.2014 Признаны курсовые разницы (20,6510 - 20,6000) х 1000 = 51,00
314
714
51,00
51***
13.11.2014 Зачислены на текущий счет средства от продажи валюты (курс МВБ — 21,1000 грн)
750 х 21,1000 = 15825,00
(курс НБУ — 20,6510 грн/евро)
750 х 20,6510 = 15488,25
311
334
311
6812
15825,00
15488,25
— **
13.11.2014 Признан доход от продажи валюты (21,1000 - 20,6510) х 750 = 336,75
334
711
311
711
336,75
336,75
336,75
* Согласно варианту 1 по курсу НБУ на дату зачисления валюты на распределительный счет определяется налоговый доход (пп. 153.1.1 НКУ).
** Согласно варианту 2 по курсу НБУ на дату зачисления средств на текущий счет определяется налоговый доход (пп. 153.1.1 НКУ).
*** Курсовые разницы согласно варианту 2 не возникают.

Нормативная база

  • НКУ — Налоговый кодекс Украины от 02.12.2010 г. №2755-VI.
  • П(С)БУ 21 — Положение (стандарт) бухгалтерского учета 21 «Влияние изменений валютных курсов», утвержденное приказом Минфина от 10.08.2000 г. №193.
  • Положение №496 — Положение об установлении официального курса гривни к иностранным валютам и курса банковских металлов, утвержденное постановлением НБУ от 12.11.2003 г. №496.
  • Постановление №515 — Постановление НБУ от 20.08.2014 г. №515 «Об урегулировании ситуации на валютном рынке Украины» (действует с 21.08.2014 г. по 21.11.2014 г.).
  • Постановление №734 — Постановление НБУ от 20.11.2014 г. №734 «Об урегулировании ситуации на валютном рынке Украины».

Елена ВОДОПЬЯНОВА,
Анна БЫКОВА, «Дебет-Кредит»

«ДК» №48/2014 (рус.)

«ДК» №48/2014 (рус.)


The remote server returned an error: (404) Not Found.