(044) 391-51-92
ru ua

Есть предложения, замечания или пожелания? Свяжитесь с редакцией!
Мы обязательно ответим.

;

Курсовые разницы по новым правилам

Пункт 153.1.3 НКУ гласит, что определение курсовых разниц от перерасчета операций, выраженных в иностранной валюте, задолженности и иностранной валюты осуществляется в соответствии с положениями (стандартами) бухгалтерского учета. Таким образом, налоговый и бухгалтерский учет курсовых разниц плательщики налога на прибыль должны вести одинаково. Как повлияли на такой учет изменения, внесенные П(С)БУ 211, вступившие в силу с 19.08.2014 г., как именно курсовые разницы должны отражаться в декларации по налогу на прибыль за 2014 г., рассмотрим в статье.

Общие правила учета курсовых разниц

Курсовая разница — это разница между оценками одинакового количества единиц иностранной валюты при разных валютных курсах (п. 4 П(С)БУ 21). Таким образом, прежде чем отражать данный показатель в учете, его необходимо рассчитать. И расчет данного показателя должен провести сам субъект хозяйственной деятельности (далее — СХД). Действующим законодательством не установлена форма первичного документа для учета курсовых разниц. Поэтому форму документа, в котором будет проведен расчет и на основании которого будут сделаны бухгалтерские проводки по отражению курсовых разниц (а также их отражение в декларации по налогу на прибыль), СХД разрабатывает самостоятельно. Это может быть и расчет, прилагаемый к бухгалтерской справке, в которой отражаются его результаты.

1 Положение (стандарт) бухгалтерского учета 21 «Влияние изменений валютных курсов», утвержденное приказом Минфина Украины от 10.08.2000 г. №193.

В каких случаях возникают курсовые разницы? Они возникают при пересчете в национальную валюту Украины (гривни) монетарных статей баланса, выраженных в иностранной валюте. Монетарные статьи баланса — это статьи баланса о денежных средствах, а также о тех активах и обязательствах, которые будут получены или уплачены в фиксированной (или определенной) сумме денег или их эквивалентов (п. 4 П(С)БУ 21).

Как часто нужно рассчитывать курсовые разницы? Согласно п. 8 П(С)БУ 21, расчет курсовых разниц проводится на каждую дату баланса, а также на дату осуществления хозяйственной операции, выраженной в иностранной валюте. Таким образом, при первоначальном признании в учете активов или обязательств, которые являются монетарными статьями баланса, выраженными в иностранной валюте, курсовая разница еще не возникает. Курс НБУ к иностранной валюте, использовавшийся для пересчета стоимости такой статьи баланса в гривни, пока только один — на дату такой операции. Но на первую же дату баланса, следующую после даты признания такой статьи баланса, или же на дату проведения следующей хозяйственной операции, в результате которой монетарная статья полностью или частично списывается с баланса, происходит перерасчет ее суммы. На дату баланса пересчитывается заново сумма остатка всей монетарной статьи баланса, а на дату осуществления хозяйственной операции — та часть монетарной статьи баланса, которая касается такой хозяйственной операции (с 19.08.2014 г. появилась возможность перерасчета всей монетарной статьи баланса, о чем ниже).

Результатом перерасчета монетарной статьи баланса может быть как доход, так и расходы. Так, если в результате роста официального курса гривни к иностранной валюте увеличится стоимость кредиторской задолженности (т. е. увеличится сумма гривень, которую нужно будет заплатить в погашение такой задолженности), то СХД понесет расходы. А если в результате такого роста увеличится стоимость валюты, находящейся на текущем счете СХД, то он должен будет признать доход. Таким образом, курсовые разницы, рассчитанные на одну и ту же дату, например дату составления финансовой отчетности (баланса) предприятия, могут быть как доходами такого предприятия, так и его расходами. Такие доходы и расходы отражаются развернуто как в бухгалтерском, так и в налоговом учете, а не одним свернутым результатом перерасчета.

В налоговом учете прибыль (положительное значение курсовых разниц) учитывается в составе доходов плательщика налога, а убыток (отрицательное значение курсовых разниц) — в составе расходов (второй абзац пп. 153.1.3 НКУ). Сразу заметим, что курсовые разницы в налоговом учете отражаются именно в составе прочих доходов или расходов (пп. 135.5.11, 138.12.1 НКУ).

Однако в бухгалтерском учете не все курсовые разницы показываются в составе прочих доходов или расходов СХД. Часть из них фиксируется в составе дополнительного капитала предприятия. Это курсовые разницы, возникающие в результате перерасчета обязательств учредителей при формировании уставного капитала (п. 8 П(С)БУ 21), и курсовые разницы, возникающие по дебиторской задолженности или обязательствам по расчетам с хозяйственной единицей за пределами Украины, погашение которых не планируется и не является вероятным в ближайшей перспективе (п. 9 П(С)БУ 21).

Учет налоговых разниц до 19.08.2014 г.

До внесения изменений в П(С)БУ 21 перед СХД стояла проблема определения курса НБУ, по которому нужно было проводить перерасчет монетарных статей баланса. В связи с введением с 01.04.2014 г.1 нового порядка определения курса НБУ к иностранным валютам такой курс публикуется после 12.00 дня, на который он устанавливается. В результате в течение дня действуют два курса: до публикации — курс предыдущего дня, а после публикации — курс, официально установленный для текущего дня. Минфин долго не давал разъяснений по данной неоднозначной ситуации, тогда как П(С)БУ 21 четко требовал проводить расчет курсовых разниц исходя из курса валют на дату такого перерасчета. Так что, по нашему мнению, СХД должны были выполнять данное требование и по операциям, проводимым до 19.08.2014 г., использовать тот курс НБУ, который был установлен для даты проведения таких операций (т. е. тот, который публиковался после 12.00).

1 См. постановление Правления НБУ от 31.03.2014 г. №180 «О внесении изменений в Положение об установлении официального курса гривни к иностранным валютам и курса банковских металлов».

Учет налоговых разниц с 19.08.2014 г.

Изменения, внесенные в П(С)БУ 21 приказом Минфина Украины от 14.07.2014 г. №754, изменили и порядок использования курсов валют при расчете курсовых разниц. Теперь монетарные статьи баланса в иностранной валюте (п. 8 П(С)БУ 21):

— на дату баланса пересчитываются в гривни по курсу НБУ на конец дня даты баланса, т. е. по курсу, установленному НБУ на дату баланса, опубликованному после 12.00;

— на дату совершения хозяйственной операции пересчитываются в гривни по курсу НБУ на начало дня даты такой операции, т. е. по курсу, установленному НБУ для предыдущего дня. При этом предприятия получили право (согласно собственной учетной политике) осуществить такой перерасчет и по курсу НБУ на конец дня такой даты, а также произвести перерасчет не только той части монетарной статьи баланса, которая была использована в хозяйственной операции, но и всей такой монетарной статьи баланса.

Учитывая, что порядок определения курса НБУ к иностранным валютам изменился 01.04.2014 г., а изменения в П(С)БУ 21 вступили в силу с 19.08.2014 г., те СХД, которые составляют финансовую отчетность ежеквартально, должны были проводить расчет курсовых разниц на дату баланса за II квартал 2014 г. еще по старым требованиям, а расчет курсовых разниц на дату баланса за III квартал 2014 г. — уже с учетом новых требований П(С)БУ 21. Те же СХД, которые составляют финансовую отчетность только раз в год, перерасчет монетарных статей баланса на дату баланса проводят тоже только раз в год — на 31 декабря отчетного года.

Хуже обстоит дело с расчетом курсовых разниц на дату совершения хозяйственных операций — его порядок поменялся в середине отчетного периода, поэтому расчет курсовых разниц в ІІІ квартале 2014 г. СХД должны вести до 19.08.2014 г. по старым правилам, а с 19.08.2014 г. — по новым правилам П(С)БУ 21.

В налоговом учете плательщики налога на прибыль не проводят перерасчет курсовых разниц заново, а отражают в составе прочих доходов или расходов (развернуто) результаты расчета курсовых разниц, проведенного в течение отчетного периода в бухгалтерском учете. И если СХД делал в течение года последним числом каждого квартала (на дату баланса) расчет курсовых разниц, то эти разницы по результатам года не аннулируются — плательщик налога на прибыль их суммирует (прибыль от курсовых разниц отдельно, убытки отдельно) и отражает в составе доходов и расходов.

В налоговой декларации по налогу на прибыль предприятия, форма которой утверждена приказом Миндоходов Украины от 30.12.2013 г. №872, положительное значение курсовых разниц (прибыль) отражается в строке 03 декларации и в строке 03.19 приложения ІД к декларации, отрицательное значение (убыток) — в строке 06.4 декларации и в строке 06.4.12 приложения ІВ.

Пример Предприятие импортировало товар на сумму 100000 долларов США. Курс НБУ на дату оприходования товара (15.03.2014 г.) составил 9,4759 грн за 1 доллар США. Курс НБУ на дату баланса (31.03.2014 г.) — 10,9546 грн за 1 доллар США, на дату следующего баланса (30.06.2014 г.) — 11,823346 грн за 1 доллар США. Оплата товара произошла 20.08.2014 г., курс НБУ на начало дня1 — 12,952576 грн за 1 доллар США. Рассчитаем курсовые разницы по такой кредиторской задолженности.

1 То есть на конец дня 19.08.2014 г.

Курсовые разницы на дату составления баланса 31.03.2014 г. — 100000 долларов США х (10,9546 - 9,4759) = 147870 грн.

Курсовые разницы на дату составления баланса 30.06.2014 г. — 100000 долларов США х (11,823346 - 10,9546) = 86874,60 грн.

Курсовые разницы на дату погашения задолженности — 100000 долларов США х (12,952576 - 11,823346) = 112923 грн.

Все эти курсовые разницы говорят о росте суммы кредиторской задолженности предприятия, выраженной в гривнях, а значит, и о возникновении убытков. Следовательно, они отрицательные и отразятся в составе прочих расходов предприятия. При этом и 31.03.2014 г., и 30.06.2014 г., и 20.08.2014 г. нужно будет сделать одну и ту же бухгалтерскую проводку: Д-т 945 «Потери от операционной курсовой разницы» К-т 632 «Расчеты с иностранными поставщиками» на сумму увеличения кредиторской задолженности за счет возникшей на эти даты отрицательной курсовой разницы.

Общая сумма таких отрицательных курсовых разниц 347667,60 грн будет отражена в декларации по налогу на прибыль за 2014 г. в строке 06.4 самой декларации и в строке 06.4.12 приложения ІВ (вернее, будет принимать участие в формировании итогового значения этих строк).

Анна БЫКОВА, «Дебет-Кредит»

«ДК» №43/2014 (рус.)

«ДК» №43/2014 (рус.)


The remote server returned an error: (404) Not Found.