(044) 391-51-92
ru ua

Есть предложения, замечания или пожелания? Свяжитесь с редакцией!
Мы обязательно ответим.

;

Финлизинг: получение и возврат автомобиля

Проанализируем налоговый и бухгалтерский учет сторон как при получении, так и при возврате автомобиля по договору финансового лизинга.

Кратко о главном

Основные нормативно-правовые акты, которыми следует руководствоваться при операциях финансового лизинга, — ГКУ (ст. 806 — 809), ХКУ (ст. 292), НКУ и Закон о финлизинге.

Предоставление лизингодателем объектов лизинга лизингополучателю для использования в хоздеятельности с правом дальнейшего выкупа является финансовым лизингом. В пп. «б» пп. 14.1.97 НКУ указано, что для целей налогообложения лизингодателем может быть как юридическое, так и физическое лицо. Однако специальным нормативным документом по данному вопросу является Закон о финлизинге, в ст. 4 которого сказано, что лизингодателем может быть только юридическое лицо. А вот по поводу лизингополучателей ограничения нет.

Юридическое лицо, не являющееся финансовым учреждением, имеет право оказывать услуги по финлизингу, если его учредительными документами предусмотрено оказание таких услуг. Кроме того, п. 2.1 Положения №21 установлены дополнительные требования относительно права осуществлять такую деятельность.

Исходя из содержания Закона о финлизинге (ст. 8), по договору финлизинга не предусматривается переход права собственности на автомобиль, речь идет только о пользовании. Если лизингополучатель желает приобрести в собственность предмет финансового лизинга, то для этого необходимо заключить с лизингодателем отдельный договор купли-продажи. Право собственности на автомобиль в таком случае переходит к лизингополучателю с момента уплаты им определенной договором цены, если договором не предусмотрено иное. Конечно, с самого начала можно в договоре финлизинга предусмотреть, за какую сумму лизингополучатель имеет право выкупить автомобиль после завершения отношений финлизинга.

Лизинговые платежи уплачиваются в порядке, установленном договором, составляющая которых может включать согласно ч. 2 ст. 16 Закона о финлизинге: сумму, возмещающую часть стоимости предмета лизинга, платеж в качестве вознаграждения лизингодателю за полученное в лизинг имущество, компенсацию процентов по кредиту, другие расходы лизингодателя, непосредственно связанные с выполнением договора лизинга.

Учет передачи-получения автомобиля

Определение термина «финансовый лизинг (аренда)» приводится в пп. 14.1.97 НКУ. Передача автомобиля в финансовый лизинг в налоговом учете — это продажа у лизингодателя и приобретение основного средства (далее — ОС) у лизингополучателя, что подтверждается нормами пп. 146.17.1, пп. 146.17.2 и п. 153.7 НКУ. Передача объекта финансового лизинга в пользование лизингополучателю относится к поставке товаров согласно пп. «а» пп. 14.1.191 НКУ. В результате поставка автомобиля в финлизинг на таможенной территории Украины является объектом обложения НДС (подтверждается это пп. «а» п. 185.1 НКУ). И еще одна особенность в части НДС: согласно п. 187.6 НКУ, датой возникновения НО лизингодателя для таких операций является дата фактической передачи автомобиля в финансовую аренду (пользование) — дата, указанная в акте приемки-передачи или другом документе.

Учет у лизингодателя

Налог на прибыль. Стоимость автомобиля, передаваемого в финансовую аренду, по норме п. 153.7 НКУ рассматривается без учета процентов (комиссий), которые начислены или будут начислены согласно договору.

Что касается определения суммы дохода от передачи автомобиля по договору финлизинга, то тут необходимо учесть следующие моменты:

1) если передается автомобиль, специально приобретавшийся для такой операции, доходом будет договорная стоимость автомобиля, установленная договором с лизингополучателем, без учета процентов, других расходов, например на регистрацию автомобиля в органах ГАИ или страхование (если договором предусмотрено, что страхование осуществляет лизингодатель), которые начислены или будут начислены в соответствии с договором. Одновременно с признанием дохода, сумма которого отразится в строке 02 декларации по прибыли1, возникает право на расходы (в размере себестоимости такого автомобиля), что также должно подтверждаться документально — накладной, договором и пр. Сумма расходов отражается в строке 05.1 декларации;

2) в случае передачи автомобиля, находившегося на момент передачи в составе ОС, балансовая стоимость (далее — БС) ОС приравнивается к нулю. Передача автомобиля в финансовый лизинг приравнивается к продаже, поэтому согласно п. 146.13 НКУ признается доход в сумме превышения дохода (стоимости, установленной договором финлизинга) над БС ОС (БС ОС определяется в соответствии с пп. 14.1.9 НКУ2. Доход отражается в строке 03 декларации с обязательным представлением приложения IД, в котором такая сумма будет показываться в строке 03.17. В случае если БС предмета лизинга превышает стоимость по договору, разница относится к расходам лизингодателя согласно п. 146.13 НКУ. Следует учесть, что по норме п. 146.14 НКУ доход определяется согласно сумме, указанной в договоре, но не ниже обычной цены. Так что игнорировать данное требование нельзя.

Кроме стоимости предмета лизинга (признававшейся доходом на момент передачи), к составляющей лизинговых платежей относятся еще и вознаграждение, проценты, комиссии и другие расходы. Такие доходы являются прочими доходами по нормам пп. 135.5.2 НКУ. Однако если лизинговый платеж (в частности, и вознаграждение лизингодателя) получен в виде аванса, но договором установлен период начисления лизинговых платежей, сумма дохода признается только по начисленным платежам, без учета аванса (что подтверждается первичными документами). Отражаются такие доходы в строке 03 декларации с обязательным представлением приложения IД, в котором такая сумма будет показываться в строке 03.7.

В процессе заключения соглашения о финансовой аренде лизингодатель может понести определенные расходы, например на юридические услуги, оценку автомобиля и пр. Такие расходы будут признаваться прочими расходами того отчетного периода, в котором они имели место согласно пп. «в» пп. 138.10.4 НКУ. Также если в соответствии с условиями договора лизингодатель несет расходы на страхование предмета лизинга и/или связанных с выполнением лизингового договора рисков, то такие расходы он учитывает в составе прочих расходов (см. ОИР, подкатегория 102.18.01).

Налог на добавленную стоимость. Базой для начисления НДС с передачи автомобиля в финансовый лизинг, согласно п. 188.1 НКУ, является договорная стоимость. В случае проведения контролируемых операций (признаки таких операций приведены в п. 39.2 НКУ) база для начисления НДС будет не ниже обычных цен, определенных в соответствии со ст. 39 НКУ (Законом Украины от 31.07.2014 г. №1621-VII с 01.01.2015 г. в п. 188.1 НКУ будут внесены изменения3).

Начисление и уплата процентов или комиссий в составе лизингового платежа не являются объектом обложения НДС (пп. 196.1.2 НКУ).

Бухучет. Операции финансовой аренды в бухучете отражаются по нормам П(С)БУ 14. Арендодатель определяет результаты двух операций:

1) финансовый доход арендодателя (пункты 10 — 15 П(С)БУ 14), субсчет 733 «Прочие доходы от финансовых операций»;

2) прочий доход — реализация автомобиля как актива (п. 19 П(С)БУ 14), субсчет 712 «Доход от реализации прочих оборотных активов».

В соответствии с п. 10 П(С)БУ 14, лизингодатель показывает в учете предоставленный в финлизинг актив как дебиторскую задолженность арендатора в сумме минимальных арендных платежей и негарантированной ликвидационной стоимости4 за вычетом финансового дохода, подлежащего получению, с признанием прочего дохода (дебет субсчета 181 «Задолженность за имущество, переданное в финансовую аренду»).

1 Форма налоговой декларации по налогу на прибыль предприятия утверждена приказом Миндоходов от 30.12.2013 г. №872.

2 Если в финлизинг передается автомобиль, относящийся в учете лизингодателя к непроизводственным ОС или полученным в прошлом безвозмездно, порядок определения дохода установлен в абз. 2, 3 п. 146.13 НКУ.

3 С 01.01.2015 г. в случае передачи автомобиля, находившегося на момент такой передачи в составе ОС, база для НДС не может быть ниже БС по данным бухучета, сложившейся по состоянию на начало отчетного периода, в течение которого проводится такая операция.

4 В общем случае ликвидационная стоимость объекта финлизинга равна нулю, так как чаще всего в момент уплаты последнего платежа по договору финлизинга лизингодатель передает право собственности на объект финлизинга лизингополучателю.

Автомобиль, передаваемый в финаренду, признается содержащимся для продажи и отражается в соответствии с П(С)БУ 27 на субсчете 286. Но если актив специально приобретался для лизингополучателя, то он учитывается на субсчете 281.

На дату начисления лизингового платежа дебиторскую задолженность лизингодатель отражает отдельно: по дебету субсчета 377 «Расчеты с прочими дебиторами» и отдельно на сумму части компенсации за объект лизинга, одновременно с отражением по кредиту субсчета 181, и отдельно на сумму вознаграждения (процентов, финдохода), одновременно отражая ее на субсчете 733 «Прочие доходы от финансовых операций».

Учет у лизингополучателя

Налог на прибыль. Поскольку у лизингодателя операция по передаче автомобиля в финлизинг приравнивается к его продаже, то у получателя такая операция будет приобретением автомобиля как ОС. Здесь действуют общие правила по налоговому учету ОС.

А вот что касается лизингового платежа, то здесь необходимо обратить внимание на следующее. Расходы в виде лизинговых платежей, за вычетом стоимости объекта финлизинга, относятся к прочим расходам (пп. 138.12.1 НКУ). Датой признания будет налоговый период, в котором начислен платеж (п. 153.7 НКУ). Как было указано выше, авансовая уплата лизингового платежа не имеет права быть учтенной в составе расходов. В декларации по прибыли сумма расходов отражается в строке 06.4 с одновременным заполнением приложения IВ, в котором сумма арендных платежей будет внесена в строку 06.4.21.

Налог на добавленную стоимость. Если приобретенный автомобиль будет использоваться в налогооблагаемых операциях лизингополучателя, возникает право на НК по НДС. В соответствии с п. 198.2 НКУ, «датой возникновения права арендатора (лизингополучателя) на увеличение налогового кредита для операций финансовой аренды (лизинга) является дата фактического получения объекта финансового лизинга таким арендатором». Если автомобиль по договору финаренды предоставляется лизингодателем-нерезидентом и ввозится из-за границы, уплаченный НДС на таможне также учитывается в составе НК лизингополучателя. Никаких налоговых последствий по НДС в результате уплаты лизингового платежа не будет, ведь такая операция не является объектом налогообложения.

Бухучет. В бухучете лизингополучатель отражает такую операцию в соответствии с п. 5 и 6 П(С)БУ 14. Объект финлизинга следует отражать одновременно как ОС через капитальные инвестиции (дебет субсчета 152 «Приобретение (изготовление) основных средств») и как долгосрочные обязательства (кредит субсчета 531 «Обязательства по финансовой аренде»). Финансовые расходы лизингополучателя (вознаграждение лизингодателю, проценты по договору лизинга) отражаются в сумме, относящейся к отчетному периоду. В момент начисления возникает текущее обязательство (кредит субсчета 685 «Расчеты с прочими кредиторами») на сумму лизингового платежа за соответствующий период. Поэтому нужно отразить уменьшение долгосрочного обязательства на сумму части компенсации объекта финлизинга (Д-т 531) и расходы на сумму финансовых расходов по дебету субсчета 952 «Прочие финансовые расходы» (вознаграждение лизингодателю, проценты и пр.).

Пример 1 Предметом договора финансовой аренды является легковой автомобиль. На момент такой передачи автомобиль находится в составе ОС. Первоначальная стоимость ОС — 150000 грн. БС ОС на момент передачи составила 100000 грн, а сумма накопленной амортизации — 50000 грн. Стоимость автомобиля по договору финлизинга — 144000 грн (в т. ч. 24000 грн НДС), что больше стоимости по данным экспертной оценки (стоимость услуг оценки — 750 грн без НДС), и не компенсируется стороной договора. Сумма лизингового квартального платежа составила 11700 грн, из которой 7200 грн — часть компенсации стоимости автомобиля и 4500 грн — вознаграждение лизингодателю. Датой начисления лизинговых платежей является последний день отчетного периода — квартала. Срок, на который предоставляется право пользования объектом финлизинга, составляет 5 лет — 20 кварталов. В бухгалтерском и налоговом учете приведенные показатели одинаковы. Учет операций сторон см. в таблице 1 и таблице 2.

Таблица 1

Учет у лизингодателя


п/п
Содержание хозяйственной операции
Бухгалтерский учет
Сумма,
грн
Налоговый учет
Д-т
К-т
Доходы
Расходы
1.
Переведен автомобиль в группу выбытия
286
105
100000*
2.
Списана сумма износа (сумма условная)
131
105
50000
3.
Отнесено на расходы проведение оценки автомобиля
949
685
750
750
4.
Передан автомобиль в финлизинг
181
712
144000
20000**
5.
Начислено НО по НДС
712
641/НДС
24000
6.
Списана себестоимость автомобиля
943
286
100000
7.
Начислен лизинговый платеж за часть компенсации стоимости автомобиля
144000 : 20 = 7200
377
181
7200
8.
Начислен лизинговый платеж — вознаграждение без учета части компенсации стоимости автомобиля (11700 - 7200 = 4500)
377
733
4500
4500
9.
Получен лизинговый платеж (часть компенсации стоимости автомобиля и вознаграждение)
7200 + 4500 = 11700
311
377
11700
* По наименьшей из двух величин — БС ОС (п. 9 П(С)БУ 27).
** В соответствии с п. 146.13 НКУ: 144000 - 24000 - 100000 = 20000.

Таблица 2

Учет у лизингополучателя


п/п
Содержание хозяйственной операции
Бухгалтерский учет
Сумма,
грн
Налоговый учет
Д-т
К-т
Доходы
Расходы
1.
Получен автомобиль в финансовую аренду
152
531
120000
2.
Начислен НК по НДС
641/НДС
531
24000
3.
Введен автомобиль в эксплуатацию*
105
152
120000
4.
Начислен лизинговый платеж — текущая задолженность по части компенсации стоимости автомобиля
144000 : 20 = 7200
531
685
7200
5.
Начислен лизинговый платеж — вознаграждение без учета части компенсации стоимости автомобиля
952
685
4500
4500
6.
Уплачен лизинговый платеж (часть компенсации стоимости автомобиля и вознаграждение)
7200 + 4500 = 11700
685
311
11700
* Сбор в ПФУ и за первую регистрацию легкового автомобиля в Украине не уплачивается по нормам п. 12 Постановления КМУ от 03.11.98 г. №1740 и п. 231.1 НКУ.

Учет возврата автомобиля

В случае возврата автомобиля, взятого в финлизинг, на практике возникают вопросы: по какой цене нужно возвращать автомобиль и облагается ли НДС такая операция, учитывая наличие просроченной задолженности по лизинговым платежам?

По какой цене нужно возвращать автомобиль лизингополучателю?

В соответствии с абз. 5 п. 153.7 НКУ, возврат автомобиля, взятого в финлизинг, — это обратная продажа. Продажа ОС, которым является автомобиль, осуществляется по норме п. 146.13 НКУ. Лизингополучателю, который теперь формально исполняет роль продавца, для отражения результата такого возврата в бухучете следует определить сумму дохода и БС ОС. Последняя определяется согласно пп. 14.1.9 НКУ — остаточная стоимость, которая определяется как разница между первоначальной стоимостью с учетом переоценки и суммой накопленной амортизации. Сумма дохода — это цена, по которой возвращается автомобиль лизингополучателю. В абз. 5 п. 153.7 НКУ сказано, что возврат осуществляется «по цене, определяемой на уровне суммы лизинговых платежей в части компенсации стоимости объекта финансового лизинга, которые являются неуплаченными (обратите внимание: не неначисленные, а неуплаченные. — Ред.) за такой объект лизинга на дату такого возврата». Именно по такому алгоритму нужно определить цену автомобиля при возврате лизингодателю. А это значит, что необходимо проанализировать проводку Д-т 531 К-т 685 и суммы по уплате (Д-т 685 К-т 311) по задолженности за автомобиль.

Если на дату возврата у лизингополучателя есть просроченные лизинговые платежи (в составляющую которых входит и часть компенсации за автомобиль), такие задолженности также включаются в стоимость автомобиля. Аналогичная позиция изложена в письме ГНАУ от 29.04.2011 г. №12261/7/16-1517-26 (см. в «ДК» №39/2011): «Ценой операции по обратной продаже будет цена, определяемая на уровне суммы лизинговых платежей (включая просроченные платежи по компенсации стоимости предмета лизинга) в части компенсации стоимости объекта финансового лизинга, не уплаченных за такой объект лизинга на дату такого возврата». Так что разница между БС и суммой обратной продажи является налоговыми расходами (в большинстве случаев по такой операции не будут возникать доходы) арендатора. Начисление амортизации на автомобиль лизингополучатель прекращает с месяца, следующего за месяцем вывода автомобиля из эксплуатации согласно п. 146.15 НКУ.

Облагается ли НДС операция возврата автомобиля из финлизинга?

На дату возврата автомобиля у лизингополучателя возникает обязанность признать налоговое обязательство по НДС и оформить НН. Объясняется это тем, что согласно пп. «а» пп. 14.1.191 НКУ возврат материальных активов по договору о финансовом лизинге является поставкой товаров. Для определения базы по НДС следует проанализировать норму последнего абзаца п. 189.5 НКУ. Пункт 198.5 НКУ устанавливает порядок определения НО по НДС у лизингодателя, который в дальнейшем передает в финлизинг актив, раньше возвращавшийся лизингополучателем. В последнем абзаце этого пункта сказано: «Цена приобретения (для лизингополучателя, возвращающего объект, это цена поставки. — Ред.) определяется на уровне суммы лизинговых платежей в части компенсации стоимости объекта финансового лизинга, не уплаченных за такой объект лизинга на дату такого возврата». Факт просрочки лизинговых платежей, как результат неуплаты части компенсации стоимости самого объекта, учитывается для определения базы НДС. Следовательно, база налогообложения НДС будет на уровне суммы лизинговых платежей в части компенсации стоимости автомобиля, не уплаченных на дату такого возврата (без учета сумм НДС). Оснований для корректировки НДС нет. Ведь фактически при возврате автомобиля, взятого в финлизинг, операцию приравняли к продаже с начислением НО по НДС.

В бухгалтерском учете возврат автомобиля отражается по нормам П(С)БУ 27 как продажа ОС (дополнительно см. «ДК» №14/2014).

Пример 2 Предприятие получило автомобиль на условиях финансового лизинга. Через некоторое время оно перестало выполнять свои обязательства по договору финлизинга в связи с ухудшением финансового положения и приняло решение вернуть автомобиль лизингодателю. Часть уплаченной компенсации стоимости ОС на дату возврата в связи с трудным финансовым положением лизингополучателя — 72000,00 грн с НДС (50% стоимости автомобиля). Стоимость автомобиля — 144000 грн, задолженность (с учетом просроченного платежа) по компенсации стоимости предмета финлизинга — 72000,00 грн с НДС. Исходные данные (как в бухгалтерском, так и в налоговом учете):

— первоначальная стоимость автомобиля (ОС) — 120000,00 грн (без НДС);

— сумма амортизации за 36 месяцев (условно) — 45000,00 грн;

— БС основного средства на дату возврата — 75000,00 грн;

— цена реализации определяется на уровне суммы лизинговых платежей в части компенсации стоимости автомобиля, не уплаченных на дату такого возврата: 144000,00 - 72000,00 = 72000,00 с НДС, 60000,00 грн без НДС.

Учет операций у лизингополучателя см. в таблице 3.

Таблица 3

Учет возврата ОС у лизингополучателя


п/п
Содержание хозяйственной операции
Бухгалтерский учет
Сумма,
грн
Налоговый учет
Д-т
К-т
Доходы
Расходы
1.
Переведен предмет финлизинга в группу выбытия
286
105
60000*
2.
Списана сумма амортизации
131
105
45000
3.
Сумма превышения остаточной стоимости объекта над его справедливой стоимостью (ценой продажи):
75000 - 60000 = 15000
946
105
15000
4.
Возврат предмета финлизинга
531
712
72000
15000**
5.
Отражено НО по НДС
712
641
12000
6.
Списана себестоимость предмета финлизинга
943
286
60000
* По наименьшей из двух величин — чистой стоимости реализации (п. 9 П(С)БУ 27).
** Согласно п. 146.13 и п. 153.7 НКУ.

Нормативная база

  • НКУ — Налоговый кодекс Украины от 02.12.2010 г. №2755-VI.
  • ГКУ — Гражданский кодекс Украины от 16.01.2003 г. №435-IV.
  • ХКУ — Хозяйственный кодекс Украины от 16.01.2003 г. №436-IV.
  • Закон о финлизинге — Закон Украины от 16.12.97 г. №723/97-ВР «О финансовом лизинге».
  • П(С)БУ 14 — Положение (стандарт) бухгалтерского учета 14 «Аренда», утвержденное приказом Минфина от 28.07.2000 г. №181.
  • П(С)БУ 27 — Положение (стандарт) бухгалтерского учета 27 «Необоротные активы, содержащиеся для продажи, и прекращенная деятельность», утвержденное приказом Минфина от 07.11.2003 г. №617.
  • Положение №21 — Положение об оказании отдельных финансовых услуг юридическими лицами — субъектами хозяйствования, которые по своему правовому статусу не являются финансовыми учреждениями, утвержденное распоряжением Государственной комиссии по регулированию рынков финансовых услуг от 22.01.2004 г. №21.

Елена ВОДОПЬЯНОВА, «Дебет-Кредит»

«ДК» №41/2014 (рус.)

«ДК» №41/2014 (рус.)


The remote server returned an error: (404) Not Found.