(044) 391-51-92
ru ua

Есть предложения, замечания или пожелания? Свяжитесь с редакцией!
Мы обязательно ответим.

;

Отходы в деятельности предприятия

Не все руководители и бухгалтеры уделяют достаточное внимание вопросу учета отходов на предприятии. А между тем, правильная организация процесса сбора, хранения, утилизации и учета отходов поможет не только избежать штрафных санкций, но и получить наиболее точный финансовый результат деятельности.

В ст. 1 Закона об отходах говорится о том, что отходы — это любые вещества, материалы и предметы, образовавшиеся в процессе производства или потребления, а также товары (продукция), которые полностью или частично утратили свои потребительские свойства и не могут в дальнейшем использоваться по месту их образования или выявления и от которых их собственник будет избавляться либо намерен избавиться путем утилизации или удаления.

С точки зрения возможности повторного использования в деятельности, все отходы можно разделить на две категории: возвратные и безвозвратные отходы. Такая классификация отходов предложена Методрекомендациями №373, которые описывают процедуру формирования себестоимости произведенной предприятием продукции (работ, услуг). Но, с точки зрения автора, данные рекомендации можно использовать и в целях классификации отходов, образующихся на других участках деятельности предприятия (например, в ходе административной или сбытовой деятельности). Решающим фактором при этом является возможность или невозможность использования отходов в будущем в хозяйственной деятельности предприятия.

Возвратные отходы

«Возвратные отходы — это остатки сырья, материалов, полуфабрикатов, теплоносителей и других видов материальных ценностей, образовавшихся в процессе производства продукции (работ, услуг), которые утратили полностью или частично первоначальные потребительские свойства исходного материала (химические и физические) и поэтому используются с повышенными расходами (снижением выхода продукции) или вовсе не используются по прямому назначению в производственном цикле предприятия» (п. 328 Методрекомендаций №373).

То есть в целом отходы являются возвратными, если от их использования можно получить экономическую выгоду. Если же отходы не могут быть использованы в производственном цикле или реализованы как самодостаточный продукт, они считаются безвозвратными и относятся на себестоимость изготовленной продукции. Безвозвратные отходы, в отличие от возвратных, возникают не только на производственных предприятиях. Такие отходы, как бытовые отходы или макулатура, есть на любом предприятии.

Приблизительный перечень возможных отходов

Возвратные отходы

  • Отходы производственные, подлежащие вторичной переработке.

Безвозвратные отходы

  • Шины автомобильные (отработанные).
  • Батареи аккумуляторные испорченные или отработанные.
  • Материалы обтирочные (ветошь) отработанные.
  • Металлолом черных и цветных металлов.
  • Бумага и картон, упаковочные испорченные или отработанные, или документы, в отношении которых истек срок хранения на предприятии, которые не передаются в Национальный архивный фонд и по которым составлен акт об их изъятии для уничтожения.
  • Лампы люминесцентные, содержащие ртуть, испорченные или отработанные.
  • Оборудование электронное общего назначения, испорченное или отработанное, не пригодное к ремонту.
  • Упаковочные материалы, не подлежащие вторичному использованию.
  • Отходы коммунальные (городские), смешанные.
  • Прочие отходы.

Возвратные отходы соответствуют понятию «запасы» предприятия (п. 4 П(С)БУ 9) и учитываются в количественном и стоимостном выражении. Такие отходы могут оцениваться (п. 329 Методрекомендаций №373):

по цене возможного использования — если предприятие собирается использовать отходы для собственного основного, вспомогательного производства или для других нужд. Цена возможного использования — сниженная цена исходного материала возвратных отходов. Не существует критериев, в каком размере может быть снижена цена исходного материала, поэтому при использовании данного метода имеет смысл установить критерии в учетной политике предприятия, например определить процент снижения к первоначальной цене;

по полной цене исходного материала — в основном, если отходы реализуются сторонним организациям;

по справедливой стоимости отходов — т. е. фактически это цена отходов, по которой их можно реализовать. Для определения справедливой стоимости отходов предприятие проводит исследование рыночных цен собственными силами или привлекает сторонних специалистов.

Согласно п. 2.13 Методрекомендаций №2 первоначальная стоимость запасов, поступивших на склад от возвратных отходов производства, определяется по чистой стоимости реализации, если такие запасы предназначены для реализации, или в оценке их возможного использования. Чистая стоимость реализации запасов — ожидаемая цена реализации запасов в условиях обычной деятельности за вычетом ожидаемых расходов на завершение их производства и реализацию (п. 4 П(С)БУ 9).

Метод первоначальной оценки возвратных отходов предприятие определяет в приказе об учетной политике предприятия.

На стоимость возвратных отходов уменьшается себестоимость готовой продукции в бухгалтерском учете (п. 12 П(С)БУ 16). То есть стоимость списанных (и сданных на склад) с производства отходов относится на соответствующий балансовый счет учета запасов (счет 20), если предприятие намерено использовать отходы в собственной деятельности (т. е. при признании возвратных отходов активом), а не относится на себестоимость готовой продукции. Если в момент признания отходов активом предприятие знает, что они будут проданы, и такая ситуация носит систематический характер, необходимо проанализировать, правильно ли предприятие признает данный вид активов отходами. Возможно, это не отходы, а сопутствующая продукция. В таком случае сопутствующая продукция должна приходоваться на счет учета готовой продукции (счет 26). Тогда происходит формирование себестоимости сопутствующей продукции, которая по своей сути выступает как один из видов готовой продукции.

В учете налога на прибыль на стоимость возвратных отходов, возникающих в собственном производстве, аналогично бухгалтерскому учету уменьшается себестоимость изготовленных и реализованных товаров (пп. 138.8.1 НКУ).

Безвозвратные отходы

Отходы, реализация и/или использование которых в производственном процессе не предполагается, активом не признаются. Расходы на утилизацию этих отходов включаются в прочие операционные расходы. Статьей 17 Закона об отходах предусмотрен ряд обязанностей предприятий в сфере действия данного закона. В частности (но не исключительно), предприятия обязаны:

— вести первичный текущий учет количества, типа и состава отходов, которые образуются, собираются, перевозятся, хранятся, обрабатываются, утилизируются, обезвреживаются и удаляются, и подавать по ним статистическую отчетность в установленном порядке;

— не допускать хранения и удаления отходов в несанкционированных местах или объектах;

— своевременно в установленном порядке платить экологический налог, взимаемый за размещение отходов;

— предоставлять местным органам исполнительной власти и органам местного самоуправления информацию об отходах и связанной с ними деятельности;

— назначать ответственных лиц в сфере обращения с отходами.

С целью упорядочения учета отходов на предприятии нужно создать приказ или положение, регламентирующее порядок работы с отходами. Данный документ должен содержать разделы о:

— видах отходов, возникающих в процессе деятельности предприятия;

— местах возникновения, сбора и хранения отходов;

— первичной документации, которая должна по ним вестись;

— ответственных лицах, порядке учета каждого вида отходов и прочих моментах.

Для вывоза и утилизации бытовых отходов предприятию необходимо определить места для их временного хранения. Именно туда безвозвратные отходы должны будут собираться, там они будут храниться до их вывоза. Также нужно заключить договор с юридическим лицом, которое в установленном порядке является исполнителем услуг по вывозу отходов. Собственники отходов, для которых платежи за размещение отходов всех классов опасности не превышают 10 грн в год, собственники только бытовых отходов1, заключившие договоры на размещение отходов с предприятиями коммунального хозяйства, и собственники отходов в качестве вторичного сырья, осуществляющие деятельность по сбору таких отходов, освобождаются от получения лимитов на образование и размещение отходов (п. «а» ст. 32 Закона об отходах, п. 8 Порядка №1218).

Для вывоза и утилизации остальных видов отходов (требующих получения лимитов) необходимо предпринять ряд дополнительных действий.

Во-первых, заключить договоры с предприятиями на вывоз этих отходов. Можно выбрать любое предприятие, имеющее лицензию на данный вид услуг и оказывающее их на территории, на которой находится объект образования отходов.

Во-вторых, в связи с тем что государственный санитарно-эпидемиологический надзор за отходами и надзор за соблюдением требований безопасности для здоровья человека согласно п. «а» ст. 24 Закона об отходах осуществляется государственной санитарно-эпидемиологической службой2, предприятию необходимо обратиться в санэпидстанцию по своему местонахождению для обследования мест временного размещения отходов на территории предприятия и получения акта обследования.

После этого следует обратиться в уполномоченный орган исполнительной власти на местах (государственное управление охраны окружающей природной среды) для получения Разрешения на размещение отходов, содержащего перечень отходов в разрезе групп и видов, класса опасности, код отхода, разрешенное к размещению количество отходов в год, место размещения отходов. Форма разрешения установлена приложением 1 к Порядку №1218. С 2012 года разрешения на размещение опасных отходов3 (батареи, аккумуляторы, лампы люминесцентные и т. д.) выдает Министерство экологии и природных ресурсов Украины (п. 1 Порядка №1218). Но процедура оформления такого разрешения одинакова и регулируется Порядком №1218.

1 Согласно ст. 1 Закона об отходах, бытовые отходы — это отходы, образующиеся в процессе жизни и деятельности человека в жилых и нежилых домах (твердые, крупногабаритные, ремонтные, жидкие, кроме отходов, связанных с производственной деятельностью предприятий) и не использующиеся по месту их накопления.

2 Письмо Министерства охраны окружающей природной среды Украины от 15.10.2009 г. №16517/20/10-09 «О предоставлении разъяснений по вопросам соблюдения природоохранного законодательства в сфере обращения с отходами».

3 Согласно ст. 1 Закона об отходах, опасные отходы — это отходы, имеющие такие физические, химические, биологические или другие опасные свойства, которые создают или могут создать значительную опасность для окружающей природной среды и здоровья человека и которые требуют специальных методов и средств обращения с ними.

Для получения Разрешения на размещение отходов на будущий год необходимо подать заявление. Такое заявление подается собственниками отходов, осуществляющими только их размещение, до 1 апреля, а собственниками отходов, которые не только размещают их на своей территории, но еще и образуют в процессе собственной хозяйственной деятельности, — до 1 июня текущего года.

К заявлению прилагается ряд документов, установленных п. 12 Порядка №1218. Один из таких документов — проект лимита на образование и размещение отходов. Форма проекта лимита повторяет форму самого лимита, являющуюся приложением 2 к Порядку №1218. Это не случайно, поскольку проектом лимита такая форма является до утверждения ее органом, выдающим разрешение на размещение отходов. После такого утверждения проект лимита становится утвержденным лимитом образования и размещения отходов. Органы Минэкоресурсов на местах (Государственное управление охраны окружающей среды) рассматривают полученные заявления и поданные вместе с ними документы и до 1 июля выдают разрешения на размещение отходов (п. 13, 18 Порядка №1218).

Обратите внимание: если в полученном разрешении установлено меньшее количество отходов, чем предусмотрено в поданном предприятием проекте лимита отходов, собственники отходов подают скорректированные проекты лимитов отходов на согласование в те же органы до 1 сентября текущего года (п. 14 Порядка №1218). Лимиты на образование и размещение отходов на следующий год утверждаются до 1 октября текущего года на срок 1 год.

В большинстве случаев безвозвратные отходы отражаются в учете только в количественном выражении. Учет отходов ведется как по местам их возникновения, так и по конкретным видам продукции (п. 331 Методрекомендаций №373) в разрезе видов отходов. Виды отходов определяются на основании Классификатора ДК 005-96.

Учет отходов, упаковочных материалов и тары ведется в типовой форме первичной учетной документации, предназначенной для учета отходов, — форма №1-ВТ, утвержденная приказом Минприроды Украины от 07.07.2008 г. №342.

Инструкция №342 дает исчерпывающий перечень производственных (технологических) процессов, перечень упаковочных материалов, термины, отражающие конкретные виды и состояние отходов, а также объясняет алгоритм заполнения формы.

Обратите внимание: Инструкция №342 устанавливает порядок ведения первичного учета отходов и упаковочных материалов и тары и для предпринимателей, в процессе деятельности которых образуются отходы, в т. ч. отходы упаковочных материалов и тары.

Некоторые безвозвратные отходы могут быть квалифицированы в качестве вторичного сырья — это отходы, для утилизации и переработки которых в Украине существуют соответствующие технологии и производственно-технические и/или экономические предпосылки (ст. 1 Закона про отходы). Например, бумага, металлолом, полиэтилен и пр.

Данные отходы могут быть сданы перерабатывающим предприятиям за денежную компенсацию. Этот вид доходов в бухучете является прочими операционными доходами и в момент возникновения подлежит оприходованию на баланс по чистой стоимости, т. е. по цене возможной реализации предприятию по переработке вторичного сырья.

Пример ООО «Стимул» в отчетном месяце произвело 300 штук готовой продукции, а также 20 кг сопутствующей продукции, реализовало 85 штук готовой продукции по цене 60 грн (в т. ч. НДС) за штуку и 20 кг сопутствующей продукции по цене 9 грн (в т. ч. НДС) за килограмм. В процессе производства получено 60 кг возвратных отходов. Общая сумма расходов, понесенных в связи с производством, составляет 10000 грн. В учетной политике предприятия установлено, что возвратные отходы и сопутствующая продукция учитываются по полной цене исходного материала, и на основании фактической калькуляции установлено, что стоимость 1 кг возвратных отходов и сопутствующей продукции в отчетном месяце — 5 грн. Таким образом, себестоимость готовой продукции составит: 10000 (общая сумма расходов) - 60 х 5 (возвратные отходы) - 20 х 5 (сопутствующая продукция) = 9600 грн.

Также в отчетном месяце:

комиссия на предприятии установила, что сломанный станок первоначальной стоимостью 3000 грн и с износом 2400 грн подлежит списанию в связи с невозможностью ремонта (стоимость и износ в налоговом и бухгалтерском учете одинаковы). После списания было получено 65 кг металлолома. В соответствии с п. 189.10 НКУ НО по НДС не начисляются. Металлолом возможно сдать в качестве вторичного сырья по цене 1,80 грн за килограмм без НДС (операции по поставке металлолома освобождаются от НДС, п. 23 подраздела 2 раздела ХХ НKУ);

по результатам работы архивариуса из государственного архива на основании акта на предприятии подлежат уничтожению 10 кг документов за прошлые годы. Предприятие решило сдать данные документы в макулатуру. Стоимость 1 кг макулатуры — 0,50 грн без НДС;

сданы на склад отработанные шины — 4 штуки;

вывезен бытовой мусор сторонней организацией. Стоимость услуг — 185 грн без НДС.

Бухгалтерский и налоговый учет данных операций отражен в таблице.

Таблица

Бухгалтерский и налоговый учет операций с отходами

№ п/п
Хозяйственная операция
Бухгалтерский учет
Кол-во, шт., кг
Сумма, грн
Налоговый учет
Д-т
К-т
Доходы
Расходы
1.
Понесены расходы, связанные с производством продукции
231
13, 20, 22, 65, 66, 91
10000
2.
Выпущена готовая продукция
26
231
300
9600
3.
Оприходованы возвратные отходы в производстве, в будущем используемые в производственном цикле, кг
60 кг х 5 грн/кг = 300 грн
201
231
60
300
4.
Оприходована сопутствующая продукция
20 кг х 5 грн/кг = 100 грн
26
231
20
100
5.
Реализована готовая продукция:
85 шт. х 60 грн/шт. = 5100 грн
361
701
85
5100
42501
6.
Отражены обязательства по НДС
5100 : 1,2 х 0,2 = 850
701
641/НДС
850
7.
Списана себестоимость готовой продукции:
9600 грн : 300 шт. х 85 шт. = 2720 грн
901
26
85
2720
27202
8.
Реализована сопутствующая продукция:
20 кг х 9 грн/кг = 180 грн
361
701
20
180
1501
9.
Отражены обязательства по НДС
180 : 1,2 х 0,2 = 30
701
641/НДС
30
10.
Списана себестоимость сопутствующей продукции, кг
901
26
20
100
1002
11.
Списан сломанный станок по остаточной стоимости 3000 - 2400 = 600
976
104
600
6003
12.
Списан начисленный износ
131
104
2400
13.
Оприходован металлолом после списания станка 65 кг х 1,8 грн = 117 грн
209
746
65
117
04
14.
Металлолом сдан сторонней организации
361
712
65
117
1171
15.
Списана стоимость металлолома
943
209
65
117
04
16.
Оприходована макулатура
10 кг х 0,5 грн = 5 грн
209
710
10
5
04
17.
Макулатура сдана сторонней организации
5 х 1,2 = 6
361
719
6
51
18.
Отражены обязательства по НДС
6 : 1,2 х 0,2 = 1
719
641/НДС
1
19.
Списана стоимость макулатуры
943
209
5
04
20.
Оприходованы отработанные шины, шт.
4
21.
Подписан акт выполненных работ на вывоз бытового мусора сторонней организацией
92
631
185
1855
1 Подпункт 135.4.1 и пункт 137.1 НКУ.
2 Пункты 138.4 и 138.8 НКУ.
3 Пункт 146.16 НКУ.
4 По мнению автора, по факту признании металлолома, макулатуры, других видов вторсырья активом в бухгалтерском учете в налоговом учете доход не возникает, ведь это не соответствует понятию «поставка» согласно НКУ. Соответственно, не возникают и расходы при списании стоимости по факту продажи. Доход в налоговом учете возникает только по факту сдачи (реализации) металлолома и макулатуры сторонней организации на сумму полученных денежных средств. Но данный вопрос не урегулирован в законодательстве, и у специалистов Миндоходов может быть иная точка зрения.
5 Подпункт «є» пп. 138.10.6 НКУ.

Экологический налог

На данный момент предприятие, которое в результате деятельности образует, собирает и временно хранит отходы до момента вывоза их специализированными предприятиями, не является плательщиком экологического налога по данному объекту (пп. 240.1.3, пп. 14.1.223 НКУ). В ЕБНЗ в подкатегории 120.01 специалисты Миндоходов высказывают такое же мнение: «Субъекты хозяйствования, осуществляющие временное размещение (хранение) отходов, в том числе опасных (аккумуляторы, шины, люминесцентные лампы и т. п.), до их передачи на утилизацию и захоронение не являются плательщиками экологического налога с 01.01.2013 г. при условии наличия у них договора на удаление и утилизацию отходов с субъектами хозяйствования (коммунальными или специализированными пред-приятиями и т. п.)».

Ответственность

Лица, виновные в нарушении законодательства об отходах, несут административную, гражданскую или уголовную ответственности согласно ст. 42 Закона об отходах.

Административную ответственность нарушители несут в соответствии с различными статьями КУоАП, в зависимости от объекта загрязнения. Так, административный штраф налагается за загрязнение сельскохозяйственных и других земель производственными и прочими отходами на должностных лиц, граждан — субъектов предпринимательской деятельности в размере от 50 до 100 н. м. д. г., в 2013 году — от 850 до 1700 грн (ст. 52 КУоАП). Также административная ответственность предусмотрена статьями 59 (за засорение водных ресурсов), 73 (за засорение лесов), 82 — 82-5 (за нарушение порядка обращения с отходами) и 91-3 (за сокрытие факта превышения установленного лимита на образование и размещение отходов).

Предприятия, учреждения, организации и граждане Украины, а также иностранцы и лица без гражданства, иностранные юридические лица обязаны возместить ущерб, причиненный ими в результате нарушения законодательства об отходах, в порядке и размерах, установленных законодательством Украины (ст. 43 Закона об отходах). При установлении размера ущерба сотрудники контролирующих органов руководствуются Методикой определения размеров ущерба, обусловленного загрязнением и засорением земельных ресурсов из-за нарушения природоохранного законодательства, утвержденной приказом Минэкобезопасности от 27.10.97 г. №171.

Если действия должностных лиц предприятия в сфере действия законодательства об охране окружающей среды повлекли за собой опасность для здоровья, жизни людей или окружающей среды, предусмотрена уголовная ответственность по статьям 236, 239, 242 — 244 УКУ.

Нормативная база

  • НКУ — Налоговый кодекс Украины от 02.12.2010 г. №2755-VI.
  • КУоАП — Кодекс Украины об административных правонарушениях от 07.12.84 г. №8073-X.
  • УКУ — Уголовный кодекс Украины от 05.04.2001 г. №2341-III.
  • Закон об отходах — Закон Украины от 05.03.98 г. №187/98-ВР «Об отходах».
  • Порядок №1218 — Порядок разработки, утверждения и пересмотра лимитов на создание и размещение отходов, утвержденный постановлением Кабмина Украина от 03.08.98 г. №1218.
  • Методрекомендации №2 — Методические рекомендации по бухгалтерскому учету запасов, утвержденные приказом Минфина Украины от 10.01.2007 г. №2.
  • Методрекомендации №373 — Методические рекомендации по формированию себестоимости продукции (работ, услуг) в промышленности, утвержденные приказом Минпромполитики Украины от 09.07.2007 г. №373.
  • Классификатор ДК 005-96 — Государственный классификатор Украины. Классификатор отходов ДК 005-96, утвержденный приказом Госстандарта от 29.02.96 г. №89.
  • П(С)БУ 9 — Положение (стандарт) бухгалтерского учета 9 «Запасы», утвержденное приказом Минфина Украины от 20.10.99 г. №246.
  • П(С)БУ 16 — Положение (стандарт) бухгалтерского учета 16 «Расходы», утвержденное приказом Минфина Украины от 31.12.99 г. №318.
  • Инструкция №342 — Инструкция о заполнении типовой формы первичной учетной документации №1-ВТ «Учет отходов, упаковочных материалов и тары», утвержденная приказом Минприроды Украины от 07.07.2008 г. №342.

Юлия КОНДРАТЬЕВА, специалист по налоговому и бухгалтерскому учету

«ДК» №40/2013 (рус.)

«ДК» №40/2013 (рус.)


The remote server returned an error: (404) Not Found.