(044) 391-51-92
ru ua

Есть предложения, замечания или пожелания? Свяжитесь с редакцией!
Мы обязательно ответим.

;
Теги: Ліквідація .

Ліквідація підприємства: бухоблік операцій

Реєстрація припинення (ліквідації) підприємства не обмежується лише юридичними діями, податковими перевірками, зняттям з обліку та погашенням вимог кредиторів. Наслідком остаточного припинення діяльності підприємства має стати ліквідаційний баланс із нульовими показниками за всіма його статтями.

Щоб визначити подальші дії, необхідно проаналізувати показники Балансу1.

1 Приклад Балансу див.: https://consulting.dtkt.ua/files/Оподаткування/Приклад_консалтинг.rtf.

Перше, на що треба звернути увагу, — це на заборгованість із заробітної плати, розрахунками з бюджетом та зі страхування, а також інші поточні зобов'язання, за якими слід розрахуватися.

Виходячи з Балансу, залишку коштів на поточному рахунку не вистачить для покриття зазначених вище заборгованостей. Тому слід вжити заходів щодо отримання від дебіторів іншої поточної дебіторської заборгованості, а також виставити на розпродаж чималий залишок запасів (товарів) та основні засоби, що були у користуванні.

Заходи щодо отримання поточної дебіторської заборгованості

У ч. 1 ст. 509 ЦКУ зазначено, що зобов'язанням є правовідношення, у якому одна сторона (боржник) зобов'язана вчинити на користь другої сторони (кредитора) певну дію (передати майно, виконати роботу, надати послугу, сплатити гроші тощо) або утриматися від вчинення певної дії (негативне зобов'язання), а кредитор має право вимагати від боржника виконання його обов'язку.

При цьому зобов'язання має виконуватися належним чином відповідно до умов договору та вимог ЦКУ, інших актів цивільного законодавства, а за відсутності таких умов та вимог — відповідно до звичаїв ділового обороту або інших вимог, що зазвичай ставляться (ч. 1 ст. 526 ЦКУ).

Проте можливим є і зустрічне виконання зобов'язання. У ч. 1 та 2 ст. 538 ЦКУ зазначено, що виконання свого обов'язку однією зі сторін, яке відповідно до договору обумовлене виконанням другою стороною свого обов'язку, є зустрічним виконанням зобов'язання.

При зустрічному виконанні зобов'язання сторони повинні виконувати свої обов'язки одночасно, якщо інше не встановлено договором, актами цивільного законодавства, не випливає із суті зобов'язання або звичаїв ділового обороту. Сторона, яка наперед знає, що вона не зможе виконати свого обов'язку, повинна своєчасно повідомити про це другу сторону.

Альтернативним є зобов'язання, в якому боржник зобов'язаний вчинити одну з двох або кількох дій. Боржник має право вибору предмета зобов'язання, якщо інше не встановлено договором, актами цивільного законодавства, не випливає із суті зобов'язання або звичаїв ділового обороту (ст. 539 ЦКУ).

Також слід враховувати підстави заміни кредитора у зобов'язанні, встановлені у ч. 1 ст. 512 ЦКУ. Тобто кредитор у зобов'язанні може бути замінений іншою особою внаслідок:

— передання ним своїх прав іншій особі за правочином (відступлення права вимоги);

— правонаступництва;

— виконання обов'язку боржника поручителем або заставодавцем (майновим поручителем);

— виконання обов'язку боржника третьою особою.

Нагадаємо, що відповідно до пп. 2.10 розділу II П(С)БО 25 у статті «Iнша поточна дебіторська заборгованість» відображається заборгованість дебіторів, яка не включена до інших статей дебіторської заборгованості, скоригована на резерв сумнівних боргів (нетто) та відображається у складі оборотних активів.

При цьому в п. 11 П(С)БО 10 зазначено, що вилучається безнадійна дебіторська заборгованість із активів з одночасним зменшенням величини резерву сумнівних боргів.

У разі недостатності суми нарахованого резерву сумнівних боргів безнадійна дебіторська заборгованість списується з активів на інші операційні витрати. Сума відшкодування раніше списаної безнадійної дебіторської заборгованості включається до складу інших операційних доходів.

Поточна дебіторська заборгованість, щодо якої створення резерву сумнівних боргів не передбачено, у разі визнання її безнадійною списується з балансу з відображенням у складі інших операційних витрат.

Крім того, згідно з пп. 139.2.2 ПКУ фінансовий результат до оподаткування зменшується:

— на суму коригування (зменшення) резерву сумнівних боргів, на яку збільшився фінансовий результат до оподаткування відповідно до НП(С)БО або МСФЗ;

— на суму списаної дебіторської заборгованості (у т. ч. за рахунок створеного резерву сумнівних боргів), яка відповідає ознакам, визначеним пп. 14.1.11 ПКУ.

У разі списання дебіторської заборгованості, яка відповідає чи не відповідає ознакам, встановленим пп. 14.1.11 ПКУ, щодо якої не створено резерву сумнівних боргів, фінансовий результат до оподаткування підлягає збільшенню на суму списаної заборгованості на підставі пп. 139.2.1 ПКУ (IПК Офісу великих платників податків ДФС від 07.03.2018 р. №925/IПК/28-10-01-03-11).

Також наголосимо, що при списанні безнадійної дебіторської заборгованості підприємство визнає витрати на загальну суму такої заборгованості за даними бухобліку, тобто з урахуванням ПДВ, у разі якщо за договором цей податок є складовою суми авансу за товар (IПК ГУ ДФС у Херсонській області від 15.05.2018 р. №2150/IПК/21-22-12-02-13).

Приклад 1 У рядку 1155 Балансу (ф. №1-м) зазначена сума іншої поточної дебіторської заборгованості у розмірі 32500 грн, з них:

36000 грн — інша поточна дебіторська заборгованість;

3500 грн — резерв сумнівних боргів;

10000 грн — відшкодовано заборгованість іншою особою — новим кредитором за договором відступлення права вимоги;

17500 грн — отримано на поточний рахунок від дебітора;

3500 грн — списано за рахунок резерву сумнівних боргів;

5000 грн — списано на інші операційні витрати;

3500 грн — відшкодування раніше списаної безнадійної дебіторської заборгованості включено до складу інших операційних доходів.

Відображення в бухобліку заходів з отримання іншої поточної дебіторської заборгованості показано в таблиці 1.

Таблиця 1

Відображення в бухобліку заходів з отримання іншої поточної дебіторської заборгованості (до прикладу 1)

Зміст господарської операції Бухгалтерський облік Сума, грн
Д-т К-т
Оформлено договір відступлення права вимоги 685 377 10000
Отримано відшкодування від нового кредитора за договором відступлення права вимоги 311 685 10000
Отримано заборгованість від дебітора 311 377 17500
Списано заборгованість за рахунок резерву сумнівних боргів 38 377 3500
Одночасно списана дебіторська заборгованість відображена на позабалансовому рахунку 071 3500
Списано невідшкодовану заборгованість на інші операційні витрати 944 377 5000
Одночасно списана дебіторська заборгованість відображена на позабалансовому рахунку 071 5000
Отримано відшкодування раніше списаної безнадійної дебіторської заборгованості 311 377 3500
Одночасно списана з позабалансового рахунку списана дебіторська заборгованість після надходження суми в порядку відшкодування 071 3500
Включено до складу інших операційних доходів відшкодування раніше списаної безнадійної дебіторської заборгованості 377 716 3500
Відображено фінансовий результат 716
791
791
944
3500
8500

На субрахунку 716 «Відшкодування раніше списаних активів» узагальнюється інформація про суми відшкодування підприємству вартості раніше списаних оборотних активів.

При цьому сума списаної дебіторської заборгованості обліковується на позабалансовому субрахунку 071 «Списана дебіторська заборгованість» протягом не менш ніж трьох років з дати списання для спостереження за можливістю її стягнення у випадках зміни майнового становища боржника.

Дебіторська заборгованість остаточно списується з субрахунку 071 після надходження суми в порядку відшкодування з одночасними записами за дебетом рахунків 30, 31 чи інших рахунків обліку активів і кредитом субрахунку 716 або у зв'язку з закінченням строку обліку такої заборгованості.

Довгострокові зобов'язання, цільове фінансування та забезпечення

Відповідно до пп. 2.21 розділу II П(С)БО 25, у розділі «Довгострокові зобов'язання, цільове фінансування та забезпечення» (рядок 1595 Балансу (ф. №1-м)) наводиться:

— сума заборгованості підприємства банкам за отримані від них кредити, яка не є поточним зобов'язанням;

— сума довгострокової заборгованості підприємства за зобов'язаннями щодо залучення позикових коштів (крім кредитів банків), на які нараховуються відсотки, та за іншими довгостроковими зобов'язаннями.

У цьому розділі також відображається:

— сума залишку коштів цільового фінансування та цільових надходжень, отриманих із бюджету та інших джерел, у т. ч. коштів, вивільнених від оподаткування у зв'язку з наданням пільг з податку на прибуток підприємств;

— суми забезпечення для відшкодування наступних витрат і платежів (на виплату відпусткових працівникам, виконання гарантійних зобов'язань тощо).

Мета створення забезпечень

Забезпечення створюються для відшкодування наступних (майбутніх) операційних витрат на:

— виплату відпусткових працівникам;

— додаткове пенсійне забезпечення;

— виконання гарантійних зобов'язань;

— реструктуризацію, виконання зобов'язань при припиненні діяльності;

— виконання зобов'язань щодо обтяжливих контрактів тощо.

Пункт 13 П(С)БО 11

Звісно, що заборгованості банкам за отримані від них кредити, залучені позикові кошти (крім кредитів банків), інші довгострокові зобов'язання необхідно погасити, а кошти невикористаного цільового фінансування та цільових надходжень — повернути.

Залишок забезпечення переглядається на кожну дату балансу та, за потреби, коригується (збільшується або зменшується). У разі відсутності ймовірності вибуття активів для погашення майбутніх зобов'язань сума такого забезпечення підлягає сторнуванню (п. 18 П(С)БО 11).

У бухобліку операції щодо погашення довгострокових зобов'язань, цільового фінансування та забезпечень відображаються за одним з варіантів, наведених у таблиці 2.

Таблиця 2

Відображення в бухобліку погашення довгострокових зобов'язань, цільового фінансування та забезпечень

Зміст господарської операції Бухгалтерський облік Сума, грн
Д-т К-т
Погашено заборгованості:      
банкам за отримані від них кредити 601 311 9000
за залученими позиковими коштами (крім кредитів банків) 611 311 9000
за іншими довгостроковими зобов'язаннями 611 311 9000
Повернуто невикористане цільове фінансування та цільові надходження 484 311 9000
Сторновано забезпечення, що були створені для відшкодування наступних (майбутніх) операційних витрат:      
на виплату відпусткових працівникам 23 (91 — 94) 471
9000
на додаткове пенсійне забезпечення 23 (91 — 94) 472
9000
на виконання гарантійних зобов'язань 93 473
9000
Відображено фінансовий результат 791

791
23 (91 — 94)

93
18000

9000

Також наголосимо, що фінансовий результат до оподаткування зменшується на суму коригування (зменшення) забезпечень (резервів) для відшкодування наступних (майбутніх) витрат, на яку він збільшився відповідно до НП(С)БО або МСФЗ (абз. 2 пп. 139.1.2 ПКУ).

При цьому зазначена норма не поширюється на забезпечення (резерв) на відпустки працівникам, інших виплат, пов'язаних з оплатою праці, та витрат на сплату ЄСВ, що нараховується на такі виплати.

Списання з балансу основних засобів

Відповідно до п. 33 П(С)БО 7 та п. 40 Методрекомендацій з бухобліку ОЗ об'єкт основних засобів перестає визнаватися активом (списується з балансу) у разі його вибуття внаслідок продажу, ліквідації, безоплатної передачі, нестачі, остаточного псування або інших причин невідповідності критеріям визнання активом.

До вибуття об'єкта основних засобів застосовуються критерії П(С)БО 15 для визнання доходу.

Виходячи з показників, зазначених у рядках 1010, 1011 та 1012 розд. I Балансу, основні засоби, що обліковуються підприємством, зношені на 93%. Якщо не знайдуться зацікавлені особи їх придбати чи отримати в рахунок погашення частки у статутному капіталі, то залишається одне — списати.

У разі якщо основні виробничі або невиробничі засоби ліквідуються за самостійним рішенням платника податку, така ліквідація для потреб оподаткування ПДВ розглядається як їх постачання за звичайними цінами, але не нижчими від балансової вартості на момент ліквідації (п. 189.9 ПКУ).

Положення пп. «г» п. 198.5 ПКУ зобов'язують платника ПДВ нарахувати податкові зобов'язання виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до п. 189.1 ПКУ, та скласти не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду і зареєструвати в ЄРПН у терміни, встановлені п. 201.10 ПКУ для такої реєстрації, зведену податкову накладну за необоротними активами, придбаними/виготовленими з ПДВ (для необоротних активів, придбаних або виготовлених до 1 липня 2015 року, — у разі якщо під час такого придбання або виготовлення суми ПДВ були включені до складу податкового кредиту), у разі якщо такі необоротні активи призначаються для їх використання або починають використовуватися в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку (крім випадків, передбачених п. 189.9 ПКУ).

Кореспонденція рахунків бухгалтерського обліку операцій з основними засобами наведена в п. 39 розд. 7 додатка до Методрекомендацій з бухобліку ОЗ.

У бухобліку списання необоротних активів відображається так, як показано в таблиці 3.

Таблиця 3

Відображення в бухобліку списання необоротних активів

Зміст господарської операції Бухгалтерський облік Сума, грн
Д-т К-т
Списано первісну вартість ліквідованого об'єкта:      
сума зносу об'єкта 131 10 40000
залишкова вартість 976 10 2900
Нараховано податкові зобов'язання з ПДВ 976 641 580
Відображено фінансовий результат 791 976 3480

Передання залишків майна засновникам в рахунок погашення внесків

Протягом процедури припинення підприємства ліквідаційний баланс складається декілька разів з певною періодичністю для виявлення ще не закритих статей та визначення вартості майна, що належить його учасникам.

Відповідно до ч. 8 — 10 ст. 24 Закону про ТОВ та ТДВ вартість частки учасника визначається виходячи з ринкової вартості сукупності всіх часток учасників товариства пропорційно до розміру частки такого учасника.

За згодою учасника ТОВ, який вийшов із товариства, зобов'язання зі сплати коштів може бути замінено зобов'язанням із передачі іншого майна. ТОВ виплачує учаснику, який вийшов з товариства, вартість його частки або передає майно лише пропорційно до розміру оплаченої частини частки такого учасника.

Положення ч. 11 ст. 24 Закону про ТОВ та ТДВ зобов'язують ТОВ надавати учаснику, який з нього вийшов, доступ до документів фінансової звітності, інших документів, необхідних для визначення вартості його частки. При цьому слід враховувати, що майном як особливим об'єктом вважаються окрема річ, сукупність речей, а також майнові права та обов'язки (ст. 190 ЦКУ).

Для визначення вартості майна ТОВ для виплати частки учаснику, що з нього вибуває, вартість оборотних та необоротних активів необхідно зменшити на суму довгострокових та поточних зобов'язань.

Про довгострокові та поточні зобов'язання з'ясували вище, залишилося прилаштувати залишок запасів, вартість якого зазначена в ст. 1100 Балансу.

Проте при поверненні учаснику частини вартості майна необхідно нарахувати ПЗ з ПДВ. Оскільки операції платників податку з постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до ст. 186 ПКУ є об'єктом оподаткування ПДВ (пп. «а» п. 185.1 ПКУ).

Постачання товарів в пп. 14.1.191 ПКУ визначено як будь-яка передача права на розпоряджання товарами як власником, у тому числі продаж, обмін чи дарування такого товару, а також постачання товарів за рішенням суду.

Водночас згідно з пп. 196.1.1 ПКУ не є об'єктом оподаткування ПДВ, зокрема, операції з випуску (емісії), розміщення у будь-які форми управління та продажу (погашення, викупу) за кошти цінних паперів, що випущені в обіг (емітовані) суб'єктами підприємницької діяльності, а також корпоративні права, виражені в інших, ніж цінні папери, формах.

ДФС в IПК від 10.05.2017 р. №95/6/99-99-15-03-02-15/IПК повідомляє, що операція з повернення товариством учаснику частини майна, пропорційної до його частки у статутному капіталі, підпадає під визначення об'єкта оподаткування ПДВ та оподатковується на загальних підставах за основною ставкою.

Повернення ТОВ учаснику частини вартості майна, що пропорційна до його частки у статутному капіталі товариства, у вигляді коштів не є об'єктом оподаткування ПДВ.

Загальні підстави оподаткування ПДВ передбачені нормами п. 188.1 ПКУ та полягають у тому, що база оподаткування операцій з постачання товарів визначається виходячи з їх договірної вартості з урахуванням загальнодержавних податків та зборів. При цьому така база не може бути нижчою від ціни їх придбання.

Приклад 2 У рядках Балансу:

1100 зазначено суму залишку запасів у розмірі 955100 грн;

1400 «зареєстрований капітал» — 12000 грн;

1420 «нерозподілений прибуток» — 956400 грн.

Для «балансування» має ще значитися у рядку 1165 залишок грошей та їх еквівалентів у розмірі 13300 грн.

Для спрощення розрахунків вважатимемо, що за час проведення процедури припинення підприємства частину товару вдалося реалізувати і після цього продажу в рядках Балансу наведено такі показники (див. табл. 4).

Таблиця 4

Показники Балансу до прикладу 2

Актив Код рядка На кінець звітного періоду Пасив Код рядка На кінець звітного періоду
1 2 4 1 2 4
II. Оборотні активи     I. Власний капітал    
Запаси: 1100 300,0 Зареєстрований (пайовий) капітал 1400 12,0
(…)     (…)    
Гроші та їх еквіваленти 1165 712,0 Нерозподілений прибуток (непокритий збиток) 1420 1000,0
(…)     (…)    
Усього за розділом II 1195 1012,0 Усього за розділом I   1012,0
(…)     (…)    
Баланс 1300 1012,0 Баланс 1900 1012,0

Тепер розрахуємо вартість частки кожного з трьох учасників у розмірі раніше внесених коштів та вартість наявних запасів у сумі 300000 грн, що перевищує вартість частки:

— 1-й учасник 50% СК — 6000 та 150000 грн;

— 2-й учасник 40% СК — 4800 та 120000 грн;

— 3-й учасник 10% СК — 1200 та 30000 грн.

Відображення у бухобліку виплати частки майна учаснику наведемо у таблиці 5 (суми умовні).

Таблиця 5

Відображення у бухобліку виплати частки майна учаснику (до прикладу 5)

Зміст господарської операції Бухгалтерський облік Сума, грн
Д-т К-т
Розраховано виплату учасникам в розмірі раніше внесених коштів      
1-й учасник 50% СК 40 672 6000
2-й учасник 40% СК 40 672 4800
3-й учасник 10% СК 40 672 1200
Нараховано доплату, що перевищує суму раніше внесених коштів      
1-й учасник 50% СК 443 672 150000
2-й учасник 40% СК 443 672 120000
3-й учасник 10% СК 443 672 30000
Виплачено грошима частку статутного капіталу учаснику, що вибув, у строк до 12 місяців з дня виходу      
1-й учасник 50% СК 672 311 6000
2-й учасник 40% СК 672 311 4800
3-й учасник 10% СК 672 311 1200
Виплачено майном частку статутного капіталу учаснику, що вибув, у строк до 12 місяців з дня виходу      
1-й учасник 50% СК 672 702 150000
Нараховано податкові зобов'язання з ПДВ з ціни товарів, яка не нижча від ціни їх придбання 702
949
641
641
25000
5000
2-й учасник 40% СК 672 702 120000
Нараховано податкові зобов'язання з ПДВ з ціни товарів, яка не нижча від ціни їх придбання 702
949
641
641
20000
4000
3-й учасник 10% СК 672 702 30000
Нараховано податкові зобов'язання з ПДВ з ціни товарів, яка не нижча від ціни їх придбання 702
949
641
641
5000
1000
Відображено собівартість реалізованих товарів 902 281 300000
Відображено фінансовий результат 702
791
791
791
902
949
250000
300000
10000

За наслідками вищенаведених операцій виникають фінансовий результат та податкові зобов'язання з ПДВ. Тож підприємству, що припиняється, необхідно подати податкову звітність та сплатити податкові зобов'язання з ПДВ, а також з інших податків.

Лише після сплати зобов'язань за всіма податками залишок коштів на поточному рахунку розподіляється між учасниками, розрахунок якого наведено у прикладі 2. Така операція відображається проведенням Д-т 443 К-т 672, а виплата коштів — Д-т 672 К-т 311.

Нормативна база

  • ПКУ — Податковий кодекс України від 02.12.2010 р. №2755-VI.
  • ЦКУ — Цивільний кодекс України від 16.01.2003 р. №435-IV.
  • Закон про ТОВ та ТДВ — Закон України від 06.02.2018 р. №2275-VIII «Про товариства з обмеженою та додатковою відповідальністю».
  • Методрекомендації з бухобліку ОЗ — Методичні рекомендації з бухгалтерського обліку основних засобів, затверджені наказом Мінфіну від 30.09.2003 р. №561.
  • П(С)БО 7 — Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 7 «Основні засоби», затверджене наказом Мінфіну від 27.04.2000 р. №92.
  • П(С)БО 10 — Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 10 «Дебіторська заборгованість», затверджене наказом Мінфіну від 08.10.99 р. №237.
  • П(С)БО 11 — Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 11 «Зобов'язання», затверджене наказом Мінфіну від 31.01.2000 р. №20.
  • П(С)БО 25 — Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 25 «Фінансовий звіт суб'єкта малого підприємництва», затверджене наказом Мінфіну від 25.02.2000 р. №39.

Олена БОНДАРЕНКО, «Дебет-Кредит»

«ДК» №32 від 06.08.2018

«ДК» №32 від 06.08.2018


The remote server returned an error: (404) Not Found.