(044) 391-51-92
ru ua

Есть предложения, замечания или пожелания? Свяжитесь с редакцией!
Мы обязательно ответим.

;

Оподаткування ПДФО нерезидентів

Коли на підприємстві (у представництві) серед найманих працівників є фізособи-нерезиденти, у роботодавців виникає багато запитань щодо цього. Проаналізуймо особливості та обмеження, пов'язані з працею нерезидентів.

Як оформлюють трудові відносини за участю іноземця у представництві?

Статтею 8 КЗпП встановлено, що трудові відносини іноземних громадян, які працюють на підприємствах України, регулюються відповідно до Закону про міжнародне приватне право. Якщо міжнародним договором встановлено інші правила, ніж ті, що їх містить законодавство України про працю, то застосовуються правила міжнародного договору (ст. 8-1 КЗпП).

Якщо на підприємстві найманим працівником є іноземець, слід врахувати норми ст. 52, 54 Закону про міжнародне приватне право. До трудових відносин застосовується право держави, в якій виконується робота, якщо інше не передбачено законом або міжнародним договором України. Трудові відносини іноземців, які працюють в Україні, не регулюються правом України, в разі якщо іноземці уклали з іноземними роботодавцями трудові договори про виконання роботи в Україні, якщо інше не передбачено договорами чи міжнародним договором України1.

1 Також трудові відносини іноземців, які працюють в Україні, не регулюються правом України, в разі якщо іноземці працюють у складі дипломатичних представництв іноземних держав або представництв міжнародних організацій в Україні, якщо інше не передбачено міжнародним договором України (ч. 1 ст. 54 Закону про міжнародне приватне право).

Українські роботодавці згідно зі ст. 42 Закону про зайнятість мають право на застосування праці іноземців на території України на підставі дозволу на строк до одного року, якщо інше не передбачено міжнародними договорами України, згода на обов'язковість яких надана ВРУ. Процедуру видачі, продовження дії та анулювання дозволу на застосування праці іноземців визначає Порядок №437.

Зокрема, без такого дозволу здійснюється працевлаштування працівників іноземних представництв, які зареєстровані на території України (п. 8 ч. 6 ст. 42 Закону про зайнятість). Приміром, якщо представництво не здійснює господарської діяльності на території України, то воно реєструється відповідно до Інструкції №30. За п. 9 цієї Інструкції, у свідоцтві про реєстрацію представництва обов'язково зазначається кількість іноземних громадян — службовців іноземного суб'єкта господарської діяльності, які є працівниками представництва. Іноземним працівникам представництв іноземних суб'єктів господарської діяльності Мінекономіки України видає спеціальні службові картки, які діють на всій території України (п. 16 Інструкції №30). У цьому разі працівники мають право працювати без отримання дозволу, але тільки в цьому іноземному представництві. Для роботи в іншого роботодавця України слід отримати дозвіл.

За порушення вимог законодавства про зайнятість ч. 5 ст. 53 Закону про зайнятість встановлено санкції, і чималі. У разі застосування роботодавцем праці іноземців:

— на умовах трудового або іншого договору без дозволу стягується штраф за кожну особу у двадцятикратному розмірі мінімальної заробітної плати, встановленої на момент виявлення порушення (наразі це 24360 грн);

— на інших умовах, ніж ті, що передбачені зазначеним дозволом, або іншим роботодавцем, стягується штраф за кожну особу у десятикратному розмірі мінімальної заробітної плати, встановленої на момент виявлення порушення (12180 грн).

Також роботодавцю слід пам'ятати про вимоги ст. 24 КЗпП. Працівник, зокрема іноземець, може бути допущений до роботи з укладенням трудового договору, оформленого наказом чи розпорядженням власника, та з повідомленням про прийняття працівника на роботу до органу ДПІ за місцем реєстрації роботодавця1. Відповідальність за порушення законодавства про працю передбачено ст. 265 КЗпП.

1 Наразі оприлюднено проект постанови «Про порядок повідомлення ДФС та її територіальним органам про прийняття працівника на роботу» http://www.mlsp.gov.ua/labour/control/uk/publish/article?art_id=176273&cat_id=102036. До затвердження такого порядку повідомленням вважається зазначення новоприйнятих працівників у таблиці 5 звіту з ЄСВ (з 01.06.2015 р. подається за формою додатка 4 до Порядку формування та подання страхувальниками звіту щодо сум нарахованого єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування, затвердженого наказом Мінфіну України від 14.04.2015 р. №435).

За якою ставкою ПДФО оподатковується заробітна плата працівника представництва, який є нерезидентом?

Відповідно до пп. 162.1.2 ПКУ, фізична особа — нерезидент, яка отримує доходи з джерела їх походження в Україні, є платником ПДФО. Загальний місячний (річний) оподатковуваний дохід з джерела його походження в Україні включає доходи у вигляді заробітної плати, нараховані відповідно до умов трудового договору, що згідно з п. 163.2 ПКУ є об'єктом оподаткування нерезидента. І якщо ми розглядаємо дохід нерезидента у вигляді заробітної плати, то дохід оподатковується за правилами та ставками, визначеними для резидентів (пп. 170.10.1 ПКУ).

Отже, об'єктом оподаткування заробітної плати нерезидента є основна та додаткова заробітна плата, інші заохочувальні та компенсаційні виплати, які виплачуються за трудовим договором. Проте база для ПДФО визначається за загальним правилом п. 164.6 ПКУ — нарахована заробітна плата, зменшена на суму ЄСВ, а також на суму податкової соціальної пільги за її наявності. Доходи у вигляді заробітної плати, нараховані фізособі-нерезиденту, оподатковуються за ставкою 15% та/або 20% залежно від розміру бази оподаткування в календарному місяці (п. 167.1 ПКУ).

І ще одне зауваження: незважаючи на той факт, що найманий працівник — це фізична особа — нерезидент, на нараховану заробітну плату слід нараховувати і сплачувати військовий збір. Жодних винятків щодо працівників-нерезидентів п. 16-1 підрозділу 10 розділу ХХ ПКУ не встановлює.

Найманий працівник — нерезидент є застрахованою особою в світлі Закону про ЄСВ, тож ЄСВ нараховується й утримується у загальному порядку.

Чи має право найманий працівник — нерезидент на податкову соціальну пільгу?

Перелік податкових соціальних пільг, на суму якої платник ПДФО має право зменшити суму місячного оподатковуваного доходу, що отримується від одного роботодавця у вигляді заробітної плати (згідно з пп. 169.2.1 ПКУ), визначено п. 169.1 ПКУ.

Перелік доходів, до яких ПСП не може бути застосована, наводиться у пп. 169.2.3 ПКУ, і серед них немає обмежень щодо заробітної плати найманому працівникові — нерезиденту. Хоча на практиці доволі часто вводить в оману норма пп. 169.3.4 ПКУ, де сказано, що ПСП надається з урахуванням останнього місячного податкового періоду, в якому платник податку втрачає статус резидента. З огляду на таке застереження виникає непевність щодо зменшення заробітної плати на суму ПСП. Але наразі податкові органи цілком погоджуються, що працівник-нерезидент має право на ПСП. Якщо іноземець має офіційний дозвіл на працевлаштування й уклав трудовий договір (контракт) із роботодавцем-резидентом, то за умови виконання ст. 169 ПКУ він має право на ПСП1.

1 ЗІР, підкатегорія 103.08.04, та http://kyiv.sfs.gov.ua/okremi-storinki/arhiv1/print-121253.html.

Якщо підприємство оплачує працівникові-нерезиденту житло, чи є це додатковим благом і чи треба утримувати ПДФО?

Якщо підприємство оплачує для свого працівника житло, насамперед слід звернути увагу, чим обумовлена така оплата. Найманий працівник — нерезидент може отримувати компенсацію за понесені витрати на оренду житла від роботодавця або підприємство може самостійно орендувати таке житло для свого працівника. Таке фінансування вартості житла також може бути передбачено умовами трудового договору (контрактом) із нерезидентом.

Якщо дохід не є заробітною платою та не пов'язаний із виконанням обов'язків трудового найму, то це, згідно з пп. 14.1.47 ПКУ, є додатковим благом. Отже, якщо контрактом передбачено обов'язок надати працівнику житло (і байдуже, яким чином це зробить роботодавець: орендує чи надасть власне житло за наявності), це пов'язано з виконанням обов'язків трудового найму, відповідно, не є додатковим благом працівника. У цьому разі надання житла є частиною заробітної плати фізособи як інші заохочувальні та компенсаційні виплати. Відповідно до ст. 2 Закону про оплату праці, інші заохочувальні та компенсаційні виплати — це частина структури заробітної плати.

Додатковим благом за пп. «а» пп. 164.2.17 ПКУ є вартість використання житла, що належить роботодавцю (у т. ч. житла, яке орендується підприємством і надається працівникові в безоплатне користування), або компенсація вартості на оплату житла. Винятком є надання житла, що зумовлено виконанням працівником трудової функції відповідно до трудового договору (контракту).

Отже, для працівника вартість житла, яке йому оплачує роботодавець, у будь-якому разі оподатковуватиметься ПДФО. Проте база оподаткування для таких виплат визначається по-різному. Якщо така компенсація прописана у трудовому контракті, то вона є частиною заробітної плати, і база визначається за п. 164.6 ПКУ з відповідним зменшенням на суми ЄСВ і ПСП (за наявності).

Якщо це є додатковим благом і дохід у вигляді вартості такого житла надається у негрошовій формі, база для ПДФО визначається за допомогою коефіцієнта, правила застосування якого визначені у п. 164.5 ПКУ.

Ставка ПДФО залежить від суми оподатковуваного доходу. Якщо сума місячного оподатковуваного доходу не перевищує 12180 грн (у 2015 році), застосовується ставка 15%, у разі перевищення цієї суми до суми перевищення застосовується ставка 20%. Увага: законопроектом №2576 від 07.04.2015 р. «Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо справедливого оподаткування доходів фізичних осіб в інтервалі від 10 до 17 розмірів мінімальної заробітної плати» (див. «ДК» №22/2015, коментар «ДК»), який на момент підписання цього номера до друку направлено на підпис Президенту, передбачено збільшити базу доходів, до яких ставка ПДФО становить 15% (ставку 20% планується застосовувати до перевищення суми 20706 грн у 2015 році).

До речі, не слід забувати про утримання військового збору (незалежно від виду доходу) та ЄСВ (єдиний внесок нараховується та утримується лише у разі визнання такої компенсації частиною заробітної плати).

Чи має право нерезидент здавати в оренду власну нерухомість під офіс своєму роботодавцю на території України? Який порядок оподаткування орендної плати в такому разі?

Згідно з пп. 170.1.2 ПКУ, якщо орендарем є юрособа або підприємець, податковим агентом у разі оренди нерухомості (зокрема, будівлі під офіс) є орендар. Але у разі надання в оренду нерухомості, яка належить фізособі-нерезиденту, передбачено спеціальні правила.

Відповідно до пп. 170.1.3 ПКУ, нерухомість, що належить фізособі-нерезиденту, надається в оренду виключно через уповноважених осіб, що виконують представницькі функції такого нерезидента на підставі письмового договору. Уповноваженою особою в такому разі може бути підприємець або будь-яка інша юридична особа, але обов'язково резидент! І саме ця особа є податковим агентом стосовно оподаткування орендної плати.

Обійти такі спеціальні правила нерезиденту допоможе отримання статусу резидента України. Що ж підтверджує статус резидентності? У пп. 14.1.213 ПКУ сказано, що достатньою підставою для визначення особи резидентом є самостійне визначення нею основного місця проживання на території України у порядку, встановленому ПКУ. Також резидентом вважається особа, якщо вона перебуває в Україні не менше 183 днів (включаючи день приїзду та від'їзду) протягом періоду або періодів податкового року. У цьому разі додатковим підтвердженням буде довідка про реєстрацію місця проживання або місця перебування1. Мало того, якщо нерезидент є найманим працівником українського роботодавця, то не викликає сумнівів, що фізособа дотримується такого терміну. Іноземці, які прибули в Україну для працевлаштування, отримують посвідку на тимчасове проживання. Також у листі ДПСУ від 08.06.2012 р. №14633/К/12-0016 уточнюється, що підтвердженням перебування в Україні понад 183 днів є паспортний документ, документи, на підставі яких така особа постійно проживає в Україні, та документи, що підтверджують право власності (користування) на житло, визначене нею як місце постійного проживання в Україні.

1 Документ, який видається органом реєстрації особі за її вимогою та підтверджує реєстрацію місця проживання або місця перебування особи (ст. 3 Закону України від 11.12.2003 р. №1382-IV «Про свободу пересування та вільний вибір місця проживання в Україні»).

Отже, можемо зробити висновок, що за відповідності статусу резидента згідно з пп. 14.1.213 ПКУ найманий працівник має право укладати договір оренди нерухомості безпосередньо з роботодавцем.

Базою оподаткування ПДФО у цьому разі є сума орендної плати за нерухомість. Ставка податку буде така сама, як і для резидентів, відповідно до п. 167.1 ПКУ, і залежатиме від суми доходу, тобто 15% та 20%.

Також не слід забувати про військовий збір — жодних винятків щодо таких доходів п. 16-1 підрозділу 10 розділу ХХ ПКУ не встановлює. Проте ЄСВ зі сум орендної плати утримувати не треба, адже згідно із Законом про ЄСВ такі виплати не є базою для єдиного внеску.

Нормативна база

  • КЗпП — Кодекс законів про працю України від 10.12.71 р. №322-VIII.
  • ПКУ — Податковий кодекс України від 02.12.2010 р. №2755-VI.
  • Закон про зайнятість — Закон України від 05.07.2012 р. №5067-VI «Про зайнятість населення».
  • Закон про ЄСВ — Закон України від 08.07.2010 р. №2464-VI «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування».
  • Закон про міжнародне приватне право — Закон України від 23.06.2005 р. №2709-IV «Про міжнародне приватне право».
  • Закон про оплату праці — Закон України від 24.03.95 р. №108/95-ВР «Про оплату праці».
  • Інструкція №30 — Інструкція про порядок реєстрації представництв іноземних суб'єктів господарської діяльності в Україні, затверджена наказом МЗЕЗторгу від 18.01.96 р. №30.
  • Порядок №437 — Порядок видачі, продовження дії та анулювання дозволу на застосування праці іноземців та осіб без громадянства, затверджений постановою КМУ від 27.05.2013 р. №437.

Олена ВОДОП'ЯНОВА, «Дебет-Кредит»

«ДК» №23/2015

«ДК» №23/2015


The remote server returned an error: (404) Not Found.