(044) 391-51-92
ru ua

Есть предложения, замечания или пожелания? Свяжитесь с редакцией!
Мы обязательно ответим.

;

Проверки без решений, но не без последствий

Тема проверок предприятий с актами без налоговых уведомлений-решений не нова. Однако сейчас она приобрела несколько специфический оттенок — позиция судов по поводу невозможности обжалования актов и отсутствие в таких актах упоминания о ничтожности сделок вынуждает искать другие пути защиты. Многие предприятия-«транзитеры» по таким актам проверок уже считаются «невиновными». Однако отрицательные последствия все же есть, и игнорировать их нельзя. Попробуем дать несколько полезных советов.

Миндоходов против Минюста

В свое время Миндоходов благодаря внутренним приказам (об этом — далее) использовал в актах проверок поставщиков и покупателей по цепочке поставки товаров такие термины, как «налоговая яма», «транзитер», «выгодоприобретатель».

Минюст не оценил профессиональный сленг налоговиков — налоговое законодательство не использует такую терминологию для целей определения НО и штрафов.1

Правда, термин «выгодоприобретатель» все же употребляется в Налоговом кодексе Украины, но для целей налогообложения в сфере страхования (пп. 14.1.52 НКУ).

Реакция налоговых органов не заставила себя ждать. Они действительно перестали использовать такие выражения в актах проверок, но продолжают применять их для отбора налогоплательщиков для проверок. Сами же акты используются в качестве налоговой информации для проверок заказчиков, именуемых «выгодоприобретателями», а в отдельных случаях — и в качестве установленного и доказанного факта нарушений НКУ.

Что касается отсутствия налоговых уведомлений-решений у «транзитеров», то здесь помог ВАСУ. Самым известным своим письмом от 02.06.2011 г. №742/11/13-11 суд указал, что «...взаимоотношения между участниками предыдущих цепочек поставок товаров и услуг не оказывают непосредственного влияния на исследование факта реальности хозяйственной операции, совершенной между последним в цепочке поставок налогоплательщиком и его непосредственным контрагентом...». Поэтому признание поставщиков по цепочке «транзитерами» не требует принятия налоговых уведомлений-решений: за всех отвечает только один — «выгодоприобретатель».

Но в этой ситуации «транзитерам» тоже не позавидуешь — подмоченной репутации словами не поможешь.

Последствия для «транзитеров»

Рассмотрим два варианта назначения и проведения органами Миндоходов документальных проверок:

Вариант 1. Внеплановая выездная проверка проводится по основаниям, приведенным в пп. 78.1.11 НКУ, а именно: по постановлению следователя налоговой милиции.

Вариант 2. Внеплановая выездная проверка проводится по основаниям, приведенным в пп. 78.1.1 НКУ, а именно: по приказу и при условии непредоставления (частичного или полного) объяснений и их документальных подтверждений по запросу налогового органа.

Что касается первого варианта, то здесь вроде бы все ясно (акт без решения) — в соответствии с предписаниями п. 86.9 НКУ материалы такой проверки вместе с заключениями контролирующего органа передаются органу, назначившему проверку. Статус таких материалов проверки и заключений органа государственной налоговой службы определяется уголовно-процессуальным законом или законом об оперативно-разыскной деятельности.2 А налоговое уведомление-решение по результатам такой проверки принимается только после обвинительного приговора судом или постановления о закрытии уголовного производства по нереабилитирующим основаниям, вступившим в законную силу. Однако это касается должностных лиц проверяемого юрлица. Обычно подобные проверки проводятся в рамках уголовных производств, открытых в отношении контрагента. По нашему мнению, общую картину это не меняет — акты таких проверок должны использоваться в качестве доказательства только в рамках УПК Украины3 (ч. 2 ст. 99 УПКУ).

Что касается второго — при условии допуска проверяющих хозсубъектом проверка заканчивается оформлением акта. Однако налоговое уведомление-решение может и не быть вынесено — и это связано именно с тем, что налоговые органы в ходе проверки признают завышение «транзитером» не только НК по НДС, но и налоговых обязательств. В результате нехитрых подсчетов выходим на «ноль» — налоговое уведомление-решение не составляется и не направляется.

Почему мы говорим об этом и пытаемся совместить эти варианты? Ответ довольно прост: в обоих вариантах налоговые органы (как свидетельствует практика) опираются на одни и те же нормы НКУ: п. 185.1, п. 187.1, п. 188.1 по завышению НО по НДС и п. 198.1 — 198.3, п. 198.6 по завышению НК по НДС.

Причем даже при отсутствии налогового уведомления-решения оба акта использованы в качестве налоговой информации, т. е. «снятые» суммы с НК такого «транзитера» использованы в информационной базе данных АС «Налоговый блок»4, а именно: в подсистеме «Обработка налоговой отчетности и платежей». Соответственно, эти суммы, не признанные налоговым органом в акте проверки, указываются в этой подсистеме со знаком «минус» со ссылкой на дату и номер акта внеплановой документальной проверки.

1 Письмо Минюста от 10.09.2013 г. №881-0-3-13/10.1.

2 Пункт 7 раздела IV «Подписание акта (справки) документальной проверки, порядок его (ее) регистрации и хранения» Порядка оформления результатов документальных проверок по вопросам соблюдения налогового, валютного и другого законодательства, утвержденного приказом ГНАУ от 22.12.2010 г. №984.

3 Уголовный процессуальный кодекс Украины от 13.04.2012 г. №4651-VI.

4 С 01.01.2013 г., согласно приказу ГНСУ от 24.12.2012 г. №1197, в органах налоговой службы была введена единая электронная система «Налоговый блок», в состав которой вошли системы «Налоговый аудит» (вместо прежней АРМ «Аудит») и Аналитическая система» (вместо прежней «Системы сопоставления налоговых обязательств и налогового кредита в разрезе контрагентов на уровне ГНС Украины»). Однако многие внутренние приказы Миндоходов до сих пор не учитывают этих изменений.

Многие контрагенты, которые и сейчас получают такие акты проверок, не пытаются обжаловать их через суд. Причина вполне понятна: административные суды давно занимают однозначную позицию — невозможности обжалования актов проверок. Ведь сам акт — это всего лишь служебный документ, подтверждающий факт проведения проверки и являющийся носителем доказательной информации об обнаруженных нарушениях требований действующего законодательства. Он не является актом индивидуального действия, в отличие, скажем, от приказа на проведение внеплановой проверки.

Но необходимо учитывать, что информация о применении и использовании в работе органами Миндоходов АС «Налоговый блок», приведенная на веб-странице Миндоходов http://minrd.gov.ua/modernizatsiya-dps-ukraini/arkchiv/proekt--modernizatsiya-derj/podatkovui-blok/, является общедоступной для всех подразделений органа Миндоходов. А это, в свою очередь, означает, что информация из подсистемы «Учет НО и платежей» АС «Налоговый блок» применяется налоговыми органами по всем контрагентам для проведения проверок. В рассматриваемом случае речь идет о направлении запросов и последующем принятии решения о проведении проверки по основаниям, приведенным в ст. 78, 79 НКУ.

Поэтому если предприятие-«транзитер» не получает налогового уведомления-решения, то НО и штрафы за нарушение НКУ всей цепочкой применяются к заказчику или последнему покупателю товаров (работ, услуг) — «выгодоприобретателя». И довольно часто это приводит к расторжению постоянных, длительных и успешных бизнес-связей между партнерами в хоздеятельности или по меньшей мере способствует их пересмотру. Сам акт без налогового уведомления-решения практически не оставляет шансов каждому предприятию из цепочки таких «транзитеров» отстоять свои права.

Таким образом, несмотря на общепринятое мнение, что акт проверки не имеет никаких отрицательных последствий для налогоплательщиков, сейчас можно утверждать, что оно не прошло проверку временем. Изменение задекларированных данных в АС «Налоговый блок» приводит к искусственному созданию расхождений между данными плательщика налога и его контрагентами, чем нарушает интересы плательщика налога и порождает спорность, правовую неопределенность не только в налоговых отношениях, но и в отношениях между сторонами договора.

Один из возможных путей решения ситуаций такого рода, довольно успешный на практике, — это обжалование действий налоговых органов. Следует учесть, что хотя такие споры не новы в судебной практике, все же при определенных обстоятельствах обоснование таких исков значительно отличается. Ведь, исходя из предписаний ч. 1 ст. 2 КАСУ и приняв к сведению приведенные выше примеры, можно прийти к выводу, что предназначением административного суда является защита нарушенных, непризнанных или оспариваемых прав, свобод и интересов участников правоотношений путем осуществления правосудия. А у «транзитера» есть только акт проверки.

Кто прав, кто виноват — не разберешь

В начале мы обратили внимание на внутренние приказы налоговых органов, фактически и развязавшие руки их сотрудникам в ходе проверок.

Так, в соответствии с пп. 3.2.2 Методрекомендаций №5841, «в случае если при проведении проверки полноты декларирования сумм НДС прорабатываются отклонения между суммами НО или НК хозсубъекта и его контрагентов, установленных программным продуктом «Система автоматизированного сопоставления налоговых обязательств и налогового кредита в разрезе контрагентов на уровне ГНА Украины», которые переданы ... в соответствии с требованиями приказа ГНА Украины от 18.04.2008 г. №266 «Об организации взаимодействия органов государственной налоговой службы при обработке расшифровок налоговых обязательств и налогового кредита по налогу на добавленную стоимость», результаты такой проработки в обязательном порядке указываются ... согласно приложению 6 ... и прилагаются только к первому экземпляру акта проверки. Приложение 6 к образцу формы акта проверки составляется после ввода в промышленную эксплуатацию соответствующего программного обеспечения, которое обеспечит возможность ввода в АС «Аудит» соответствующей информации о результатах проведенной проработки указанных отклонений.

При этом результаты проработки обнаруженных в Системе расхождений должны согласовываться с соответствующими разделами акта проверки и выводами проверки».

То есть налоговые органы, несмотря на отмену Приказа №2662, до сих пор используют приведенный порядок действий, а именно: в соответствии с п. 2.21 раздела ІІ Методрекомендаций №2662 «итоги проверок ... в разрезе периодов и операций с одним контрагентом и фиксируются в автоматизированной системе «Аудит». По мере подписания актов проверки и согласования налоговых обязательств, определенных налоговым уведомлением-решением, принятым по результатам таких проверок, уточняются результаты автоматизированного сопоставления на центральном уровне налоговой отчетности по налогу на добавленную стоимость по представлению подразделения, которым завершена процедура такого согласования и которым принято такое уведомление-решение».

Однако ни Приказом №584, ни Приказом №266 не предусмотрено, что акт проверки является основанием для корректировки задекларированных данных плательщика налога — «транзитера» в АС «Налоговый блок» результатов проверки. Зато сказано, что акт проверки является основанием для вынесения налоговым органом налоговых уведомлений-решений. Аналогичное прописано и в НКУ.

Таким образом, поддерживая общепризнанную позицию ВАСУ3, приходим к выводу: результатом внесения сведений на основании акта проверки в АС «Налоговый блок» является непризнание данных налоговых деклараций по определению НО и НК по НДС плательщика налога. Ведение системы «АС «Налоговый блок» не может нарушать общий принцип индивидуальной ответственности налогоплательщика. А это, в свою очередь, невозможно при наличии вмешательства налоговых органов в эту систему и изменении любых данных, занесенных в нее из поданной плательщиком отчетности, при отсутствии принятого налогового уведомления-решения и согласованных НО.

1 Методические рекомендации по оформлению материалов документальных проверок субъектов хозяйствования — юридических лиц, а также их филиалов, отделений и других обособленных подразделений и документирования обнаруженных нарушений (приложение 7 к приказу ГНАУ от 11.09.2008 г. №584).

2 Приказ ГНАУ от 18.04.2008 г. №266 «Об организации взаимодействия органов государственной налоговой службы при проведении проверок налоговых деклараций по налогу на добавленную стоимость с учетом информации расшифровок налоговых обязательств и налогового кредита по налогу на добавленную стоимость в разрезе контрагентов» утратил силу с 14.06.2013 г.

3 Постановление ВАСУ от 24.10.2013 г. №К/9991/32615/12 (р/н решение в ЕГРСР 34590532).

Silentium videtur confessio1

Несмотря на «невиновность» многих хозсубъектов в таких обстоятельствах, игнорировать акт проверки без налогового уведомления-решения мы не советуем. Хотя выводы, приведенные в акте, обжаловать невозможно, стоит отстаивать свои интересы и право на признание поданных в декларации по НДС данных.

1 Молчание равноценно признанию (лат.).

Дадим некоторые советы.

Совет 1. В этом случае речь идет не об обжаловании акта проверки или выводов налогового органа, изложенных в его содержании, а именно о признании противоправными действий налогового органа по изменению задекларированных данных в подсистеме «Учет НО и платежей» АС «Налоговый блок».

Если речь идет об акте проверки, составленном в результате проверки по постановлению следователя (вариант 1), то такой акт не является налоговой информацией и не может использоваться в качестве основания для выводов при проведении проверок контрагентов. К такому заключению пришел ВАСУ в определении от 02.10.2013 г. №К/9991/75571/12. Соответственно, акт должен быть передан органу, назначившему такую проверку, а суммы НО или НК по НДС, не признанные налоговым органом в акте, не могут быть отминусованы в АС «Налоговый блок».

Если мы говорим о варианте 2 — об акте внеплановой проверки по основаниям, приведенным в ст. 78, 79 НКУ, то:

— такой акт является налоговой информацией и может быть использован для составления запросов по контрагентам;

— такой акт не может быть основанием для внесения изменений в задекларированные плательщиком данные по поданной декларации по НДС.

Совет 2. Обосновывая иски такого рода, необходимо учитывать, что здесь речь идет не только о непризнании права на задекларированные плательщиком данные, которые вносятся в АС «Налоговый блок», но и о защите интересов такого плательщика. Ведь оценка в акте проверки хозяйственной деятельности приводит к непризнанию прав плательщика налога, вытекающих из правоотношений с контрагентами, и угрожает его деловой и налоговой репутации как добросовестного налогоплательщика и контрагента. Поэтому нарушенные интересы юрлиц также являются объектом защиты административного судопроизводства (см. позицию КСУ об употреблении понятия «охраняемый законом интерес» в решении от 01.12.2004 г. №18-рп/2004).

Совет 3. Иски такого рода могут быть осложнены отсутствием доказательств. Но не стоит пугаться этого. Ведь плательщики налога имеют право безвозмездно получать в контролирующих органах, в т. ч. и через сеть Интернет, информацию об учете и уплате налогов и сборов (пп. 17.1.1 НКУ). Однако акты сверок, выдаваемые органами Миндоходов, содержат только текущую информацию по соответствующему налогу за последний налоговый период. Данные по результатам проверки, скажем, за предыдущий финансовый год (период проверки и непризнания НК и/или НО по НДС) акты сверок не отражают. Поэтому при предъявлении иска следует в просительной части также просить суд затребовать извлечения из АС «Налоговый блок».

Так что не стоит быть безучастными к последствиям, которые могут наступить в случае использования результатов проверки в качестве официальной публично-достоверной налоговой информации, содержащейся в АС «Налоговый блок». Каждый имеет право на сохранение деловой репутации и ее защиту всеми доступными средствами.

От редакции: в конце отметим, что, по нашему мнению, налоговые органы позволяют себе слишком свободное толкование позиции ВАСУ, изложенной в письме от 02.06.2011 г. №742/11/13-11. Возможно, пришло время пересмотреть позицию о невозможности обжалования акта проверки и предоставить такое право плательщикам путем внесения изменений непосредственно в НКУ?

Наталия КАНАРЕВА, «Дебет-Кредит»

«ДК» №22/2014 (рус.)

«ДК» №22/2014 (рус.)


The remote server returned an error: (404) Not Found.