(044) 391-51-92
ru ua

Есть предложения, замечания или пожелания? Свяжитесь с редакцией!
Мы обязательно ответим.

;

Переоценка и индексация ОС

Установление справедливой стоимости активов предприятия — важный фактор учета. У многих предприятий прослеживается значительная разница между остаточной стоимостью ОС и их справедливой стоимостью. Такие несоответствия, в свою очередь, приводят к искажению показателей финансовой отчетности, которая вследствие этого не отвечает установленным требованиям. Вот для того, чтобы выполнить все требования к финансовой отчетности, и нужно проводить переоценку.

Переоценка ОС — правила бухучета

Основные моменты

По своей экономической сути переоценка представляет собой приведение балансовой (учетной) стоимости основных средств (далее — ОС) в соответствие с их реальной (справедливой) стоимостью.

Правила переоценки ОС в бухучете прописаны в П(С)БУ 7 «Основные средства».

Так, согласно п. 16 П(С)БУ 7, предприятие может переоценивать объект ОС, если остаточная стоимость этого объекта существенно отличается от его справедливой стоимости на дату баланса.

Поэтому переоценку следует проводить на дату баланса. А согласно ст. 13 Закона о бухучете, отчетным периодом для составления финансовой отчетности является календарный год. Промежуточная отчетность составляется ежеквартально нарастающим итогом с начала отчетного года в составе баланса и отчета о финансовых результатах. Баланс предприятия составляется по состоянию на конец последнего дня квартала (года). А значит, датой баланса соответственно будет: 31.03; 30.06; 30.09 и 31.12. Разумеется, не обязательно делать переоценку ежеквартально — один раз в год достаточно.

Согласно п. 16 П(С)БУ 7, проведение переоценки ОС — это не обязанность, а лишь право предприятия. И следует учитывать, что, согласно ч. 1 ст. 3 Закона о бухучете, цель ведения бухучета и составления финотчетности — это предоставление пользователям для принятия решений полной, достоверной и непредвзятой информации о финансовом положении, результатах деятельности и движении денежных средств предприятия. Поэтому именно посредством переоценки вы сможете показать достоверную информацию о своих активах. В любом случае в примечаниях к финотчетности стоит указать, по какой стоимости учитываются ОС на предприятии: первоначальной или переоцененной (абз. 3 п. 4 П(С)БУ 7).

Необходимо также учесть, что при переоценки объекта ОС на эту же дату осуществляется переоценка всех объектов группы ОС, к которой относится такой переоцененный объект.

Внимание!

Не подлежат переоценке малоценные необоротные материальные активы и библиотечные фонды, если амортизация их стоимости осуществляется по методу: 50% в первом месяце использования, а 50% в последнем месяце или 100% в первом месяце использования (в соответствии с нормами п. 27 П(С)БУ 7)

Абзац 3 п. 16, п. 27 П(С)БУ 7

Обращаем внимание, что переоценка основных средств той группы, объекты которой уже подверглись переоценке, в дальнейшем должна проводиться с такой регулярностью, чтобы их остаточная стоимость на дату баланса существенно не отличалась от справедливой стоимости (п. 16 П(С)БУ 7).

Кроме того, первоначальную (переоцененную) стоимость объекта ОС можно увеличить на сумму индексации, проведенной в порядке, установленном в п. 146.21 НКУ. Отражают такое увеличение первоначальной стоимости по правилам, прописанным в пунктах 19 — 21 П(С)БУ 7.

К сожалению, переоценка по правилам налогового учета не всегда отражает справедливую стоимость объекта ОС, ведь переоценка по п. 146.21 НКУ предусматривает проведение индексации ОС, используя индекс инфляции. Поэтому стоимость ОС после такой переоценки, скорее всего, не будет соответствовать справедливой стоимости ОС. Следовательно, такой метод переоценки не стоит использовать.

Фактически переоценку можно делать хоть ежеквартально (ежегодно), если справедливая стоимость существенно отличается от балансовой. При этом результаты переоценки отражаются в финотчетности в том периоде, на дату баланса которого такая переоценка была проведена.

Исходя из норм п. 16 П(С)БУ 7 необходимым условием для проведения переоценки является факт существенного отличия остаточной стоимости объекта ОС от его справедливой стоимости на дату баланса.

Вспомним пункт 34 Методрекомендаций №561, свидетельствующий, что «порогом существенности для проведения переоценки или отражения уменьшения полезности объектов основных средств может приниматься величина, равная 1 проценту чистой прибыли (убытка) предприятия, или величина, равная 10-процентному отклонению остаточной стоимости объектов основных средств от их справедливой стоимости».

Поэтому для определения, следует ли проводить переоценку ОС, нужно сравнить остаточную стоимость (первоначальная стоимость за вычетом амортизации) объекта ОС со справедливой и установить существенность отклонения, если таковое имеет место.

Поскольку Методрекомендации №561 носят рекомендательный характер, предприятия не обязаны их выполнять (согласно п. 1 Методрекомендаций №561, они могут их применять). Следовательно, критерий существенности предприятие может определить самостоятельно. При этом такие критерии можно прописать в приказе об учетной политике или в отдельном приказе, который можно издать перед переоценкой.

Теперь выясним, что же такое справедливая стоимость ОС.

Так, согласно п. 4 П(С)БУ 19 «Объединение предприятий», справедливая стоимость — это сумма, по которой могут проводиться обмен актива или уплата обязательства в результате операции между осведомленными, заинтересованными и независимыми сторонами.

В приложении к П(С)БУ 19 указано, как определяется справедливая стоимость для определенных ОС. Так, справедливая стоимость будет равна для:

земли и зданий — рыночной стоимости;

машин и оборудования — рыночной стоимости. А если данные о рыночной стоимости такого объекта ОС отсутствуют, справедливая стоимость будет равна восстановительной стоимости (современная себестоимость приобретения) за вычетом суммы износа на дату оценки;

других ОС — восстановительной стоимости (современная себестоимость приобретения) за вычетом суммы износа на дату оценки.

Заметим, что ни П(С)БУ 7, ни П(С)БУ 19 не обязывают предприятие для определения справедливой стоимости ОС привлекать профессионального оценщика.

Но, в соответствии со ст. 7 Закона №2658, проведение оценки имущества является обязательным при переоценке основных фондов1 в целях бухучета.

1 Несмотря на то, что в законе упоминаются основные фонды, данная норма касается именно основных средств. Просто в закон еще не внесены соответствующие изменения.

Кроме того, согласно п. 33 Нацстандарта №1, результаты проведения оценки активов в целях бухучета считаются их переоцененной стоимостью. А вот результаты оценки имущества будет подтверждать Отчет об оценке имущества, составленный профессиональным оценщиком (ст. 12 Закона №2658).

Поэтому для определения справедливой стоимости ОС в целях проведения переоценки следует привлечь профессионального оценщика имущества (с соответствующим сертификатом). Оценка, сделанная не профессиональным оценщиком, будет недействительной (ст. 8 Закона №2658).

Правила переоценки

Как указано в п. 17 П(С)БУ 7, индекс переоценки определяется делением справедливой стоимости переоцениваемого объекта на его остаточную стоимость.

При этом переоценку проводят либо дооценивая, либо уценивая первоначальную стоимость ОС и сумму его износа.

Чтобы рассчитать переоцененную первоначальную стоимость и сумму износа объекта ОС, следует умножить первоначальную стоимость и сумму износа такого ОС на индекс переоценки.

После проведения переоценки остаточная стоимость объекта ОС должна быть равна его справедливой стоимости.

Внимание!

Если остаточная стоимость объекта основных средств равна нулю, то его переоцененная остаточная стоимость определяется прибавлением справедливой стоимости этого объекта к его первоначальной (переоцененной) стоимости без изменения суммы износа объекта. При этом для тех объектов, которые продолжают использоваться, обязательно определяется ликвидационная стоимость.

Пункт 17 П(С)БУ 7

Разумеется, результаты переоценки следует документально оформить. Для этого можно сформировать акт или ведомость переоценки, где и указать результаты. Главное, чтобы такой документ отвечал требованиям к реквизитам первичных документов, установленным в ст. 9 Закона о бухучете и в п. 2.4 Положения №88. Подписывают вышеупомянутые документы руководитель и главный бухгалтер.

А в соответствии с п. 18 П(С)БУ 7, сведения об изменениях первоначальной стоимости и суммы износа ОС отражают в регистрах их аналитического учета. Дополнительно эту ситуацию разъясняет п. 35 Методрекомендаций №561, по которому данные о переоценке (изменение стоимости и износа) отражаются в регистрах аналитического учета ОС: инвентарной карточке учета основных средств, книге учета основных средств, Ведомости учета необоротных активов и износа.

Отражение переоценки в бухучете

Согласно п. 19 П(С)БУ 7, сумма дооценки остаточной стоимости объекта основных средств включается в состав дополнительного капитала, а сумма уценки — в состав расходов.

В приложении к Методрекомендациям №561 приведены бухгалтерские проводки по этой операции.

Дооценка

1. Д-т 10 «Основные средства» — К-т 423 «Дооценка активов» — показывают дооценку первоначальной стоимости объекта ОС.

2. Д-т 423 — К-т 13 «Износ (амортизация) необоротных активов» — на сумму дооценки износа.

Уценка ОС, которые ранее не дооценивались

1. Д-т 975 «Уценка необоротных активов и финансовых инвестиций» — К-т 10 — на сумму уценки остаточной стоимости объекта ОС.

2. Д-т 13 — К-т 10 — на сумму уценки износа.

Последующие дооценки

Так, если на дату проведения очередной (последней) дооценки объекта ОС обнаружено превышение суммы предыдущих уценок объекта и потерь от уменьшения его полезности над суммой предыдущих дооценок остаточной стоимости этого объекта и выгод от восстановления его полезности, то сумма очередной (последней) дооценки, но не больше указанного превышения, включается в состав доходов отчетного периода (абз. 1 п. 20 П(С)БУ 7). А вот если сумма очередной (последней) дооценки будет больше указанного превышения, такая разница направляется на увеличение прочего дополнительного капитала.

Более доступно это можно объяснить с помощью проводок:

1. Д-т 10 — К-т 746 «Прочие доходы от обычной деятельности» — на сумму дооценки остаточной стоимости в рамках предыдущих уценок, включенных в состав расходов;

2. Д-т 10 — К-т 423 — на сумму превышения дооценки остаточной стоимости над суммой предыдущих уценок, включенных в состав расходов;

3. Д-т 10 — К-т 13 — на всю сумму дооценки износа.

Последующие уценки

Случается, что на дату проведения очередной (последней) уценки объекта ОС получено превышение суммы предыдущих дооценок объекта и выгод от восстановления его полезности над суммой предыдущих уценок остаточной стоимости этого объекта и потерь от уменьшения его полезности. Тогда сумма очередной (последней) уценки, но не больше полученного превышения, уменьшает прочий дополнительный капитал. Если же сумма очередной (последней) уценки будет больше указанного полученного превышения, она включается в расходы отчетного периода (абз. 1 п. 20 П(С)БУ 7).

Суть дела отражают проводки:

1. Д-т 423 — К-т 10 — на сумму уценки остаточной стоимости в пределах суммы предыдущих дооценок;

2. Д-т 975 — К-т 10 — на сумму превышения уценки остаточной стоимости объекта над предыдущими дооценками этого объекта;

3. Д-т 13 — К-т 10 — на всю сумму уценки износа.

Как прописано в п. 21 П(С)БУ 7, в дальнейшем при выбытии ранее переоцененных объектов ОС превышение сумм предыдущих дооценок над суммой предыдущих уценок остаточной стоимости этого объекта ОС включается в состав нераспределенной прибыли с одновременным уменьшением дополнительного капитала.

Кроме того, такое превышение сумм предыдущих дооценок объекта ОС над суммой предыдущих уценок остаточной стоимости этого объекта ОС ежемесячно (ежеквартально, один раз в год) в сумме, пропорциональной начислению амортизации, разрешено включать в состав нераспределенной прибыли с одновременным уменьшением дополнительного капитала. В этом случае проводка будет Д-т 423 — К-т 441 «Прибыль нераспределенная». Если вы воспользуетесь этим правом, то при выбытии такого ОС в состав нераспределенной прибыли включают остаток превышения сумм предыдущих дооценок над суммой предыдущих уценок такого объекта ОС, что отражено в составе дополнительного капитала.

Переоценка (индексация) ОС по правилам НКУ

Пункт 152.10 НКУ гласит, что если вы провели уценку/дооценку активов согласно правилам бухучета, такая уценка/дооценка не изменяет в налоговом учете балансовую стоимость активов и доходы или расходы такого налогоплательщика. Но вот дооценки, проведенные до 01.01.2010 г. по правилам бухучета, все-таки попали в налоговый учет после инвентаризации ОС на 01.04.2011 г. (п. 6 подр. 4 р. ХХ НКУ).

И все же Налоговый кодекс содержит п. 146.21, разрешающий проводить переоценку (индексацию) объектов ОС.

Поэтому предприятия имеют право (а не обязаны) проводить ежегодную индексацию амортизируемой стоимости ОС и суммы накопленной амортизации на коэффициент индексации.

Коэффициент индексации определяется следующим образом:

Кі = [I(а-1) - 10] : 100,

где I(а-1) — индекс инфляции года, по результатам которого проводится индексация.

Если коэффициент индексации Кі не превышает единицу, индексацию не проводят. Фактически это означает, что индексацию можно провести лишь тогда, когда индекс инфляции больше 10%.

Амортизационную стоимость ОС увеличивают в конце года (на дату баланса), по результатам которого проводится переоценка. Об этом же говорится и в письме ГНСУ от 09.02.2011 г. №2769/6/15-0315.

Полученный результат используют для начисления амортизации с начала следующего года.

Вот и вся схема. Правда, в последние годы ее нельзя применять, поскольку, по данным Госкомстата, индекс инфляции составляет менее 10%.

А теперь рассмотрим пример.

Пример Допустим, что на 31.12.2011 г. на балансе у предприятия находилось оборудование, первоначальная стоимость которого составляет 100000 грн, а начисленная амортизация — 90000 грн. Соответственно остаточная стоимость составит 10000 грн.

Срок полезного использования такого объекта ОС — 12 лет, а используется он уже в течение 10 лет. На данный момент годовая амортизация такого ОС составляет 5000 грн (по прямолинейному методу), а ликвидационная стоимость равна 0.

Предприятие решило провести переоценку ОС.

Соответственно справедливая стоимость составила:

на 31.12.2011 г. — 30000 грн;

на 31.03.2012 г. — 20000 грн;

Поэтому на 31.12.2011 г. следует провести дооценку. Соответственно индекс переоценки составит 3 (30000 грн : 10000 грн).

После переоценки:

первоначальная стоимость ОС — 300000 грн (дооценка первоначальной стоимости — 200000 грн);

износ — 270000 грн (дооценка износа — 180000 грн);

остаточная стоимость — 30000 (это справедливая стоимость, определенная на 31.12.2011 г.).

Новая сумма амортизации в год составит 15000 грн (30000 грн : 2 года).

На 31.03.2012 г. провели уценку до справедливой стоимости 20000 грн. Соответственно индекс переоценки составит 0,7619 = 20000 грн : (30000 грн - 3750 грн (амортизация за I квартал)).

После переоценки:

первоначальная стоимость ОС составляет — 228570 грн (0,7619 х 300000 грн) (уценка первоначальной стоимости — -71430 грн);

износ — 208570 грн (0,7619 х (270000 грн + 3750 грн)) (уценка износа — 65180 грн);

остаточная стоимость — 20000 грн (это справедливая стоимость, определенная на 31.03.2012 г.).

Соответственно новая сумма амортизации на квартал составит 2857,14 грн (20000 грн : 7).

В примере начисление амортизации не отражаем. Бухгалтерские проводки, связанные с этой переоценкой, представлены в таблице.

Таблица

Учет переоценки ОС

№ п/п
Содержание операции
Бухгалтерский учет
Сумма, грн
Д-т
К-т
Первая переоценка (дооценка) ОС
1.
Показана дооценка первоначальной стоимости ОС
104
423
200000
2.
Показана дооценка износа
423
131
180000
Вторая переоценка (уценка) ОС
3.
Показана уценка первоначальной стоимости ОС в рамках предыдущих дооценок
423
104
71430
4.
Показана уценка износа
131
104
65180

Нормативная база

  • НКУ — Налоговый кодекс Украины от 02.12.2010 г. №2755-VI.
  • Закон №2658 — Закон Украины от 12.07.2001 г. №2658-III «Об оценке имущества, имущественных прав и профессиональной оценочной деятельности в Украине».
  • Закон о бухучете — Закон Украины от 16.07.99 г. №996-XIV «О бухгалтерском учете и финансовой отчетности в Украине».
  • Нацстандарт №1 — Национальный стандарт №1 «Общие принципы оценки имущества и имущественных прав», утвержденный постановлением КМУ от 10.09.2003 г. №1440.
  • Положение №88 — Положение о документальном обеспечении записей в бухгалтерском учете, утвержденное приказом Минфина Украины от 24.05.95 г. №88.
  • П(С)БУ 7 — Положение (стандарт) бухгалтерского учета 7 «Основные средства», утвержденное приказом Минфина Украины от 27.04.2000 г. №92.
  • П(С)БУ 19 — Положение (стандарт) бухгалтерского учета 19 «Объединение предприятий», утвержденное приказом Минфина Украины от 07.07.99 г. №163.
  • Методрекомендации №561 — Методические рекомендации по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденные приказом Минфина Украины от 30.09.2003 г. №561.

Василий РОРАТ, «Дебет-Кредит»

«ДК» №07/2013 (рус.)

«ДК» №07/2013 (рус.)


The remote server returned an error: (404) Not Found.