(044) 391-51-92
ru ua

Есть предложения, замечания или пожелания? Свяжитесь с редакцией!
Мы обязательно ответим.

;

Внесение ОС в УК: учет у инвестора и получателя

Почти каждый бухгалтер хоть раз имел дело с формированием уставного капитала или же с взносом в уставный капитал. Сегодня рассмотрим ситуацию внесения в уставный капитал1 основного средства.

Учет внесения ОС в уставный фонд инвестора

Налоговый учет

Налог на прибыль. Сразу скажем, что передача основного средства (далее — ОС) в качестве взноса в уставный фонд — это операция в рамках хозяйственной деятельности (пп. 14.1.36 НКУ). Ведь инвестиции — это хозяйственные операции, предусматривающие приобретение ОС, нематериальных активов, корпоративных прав и/или ценных бумаг в обмен на денежные средства или имущество (пп. 14.1.81 НКУ). Инвестиции, в частности, бывают финансовыми, а те, в свою очередь, — прямыми инвестициями, которые по своей сути представляют собой хозоперацию, предусматривающую внесение денежных средств или имущества в обмен на корпоративные права, эмитированные юрлицом при их размещении таким лицом (пп. 14.1.81 НКУ).

Согласно пп. 146.17.1 НКУ, для целей раздела III НКУ к продаже или другому отчуждению ОС приравнивается, среди прочего, внесение таких ОС в уставный фонд другого лица.

Так что фактически имеем дело с продажей ОС — а этот вопрос в НКУ регулирует п. 146.13. Для определения дохода важно, какое ОС отчуждается: производственное, непроизводственное, ранее безвозмездно полученное.

Так, в вышеупомянутом пункте НКУ сказано, что в доход налогоплательщика включается сумма превышения доходов от продажи или другого отчуждения ОС (производственного) над балансовой стоимостью2 отдельного объекта ОС. А вот в налоговые расходы включается сумма превышения балансовой стоимости над доходами от продажи или другого отчуждения объекта ОС.

На первый взгляд, все довольно просто. Но возникает логический вопрос: как определить сумму дохода при передаче ОС в уставный фонд? В таком случае доход будет определяться в сумме согласованной учредителями стоимости актива.

Согласованная стоимость активов

Вкладом3 в уставный (складочный) капитал хозяйственного общества могут быть деньги, ценные бумаги, другие вещи или имущественные либо другие отчуждаемые права, имеющие денежную оценку, если иное не установлено законом (ч. 1 ст. 13 Закона о хозобществах).

1 В статье рассматривается случай внесения (и получения) ОС в уставный капитал юрлицом — плательщиком налога на прибыль другому юрлицу — плательщику налога на прибыль.

2 Балансовая стоимость основных средств, других необоротных и нематериальных активов — сумма остаточной стоимости таких средств и активов, которая определяется как разница между первоначальной стоимостью с учетом переоценки и суммой накопленной амортизации (пп. 14.1.9 НКУ).

3 Закон о хозобществах оперирует термином «вклад», а не «взнос».

Денежная оценка вклада участника хозяйственного общества проводится по согласию участников общества, а в случаях, установленных законом, она подлежит независимой экспертной проверке (ч. 2 ст. 13 Закона о хозобществах). Поэтому фактически сами учредители согласовывают стоимость активов, которые они будут вносить в уставный фонд предприятия. При этом для фиксации согласованной стоимости активов стоит привести такую информацию, например, в общем акте оценки взносов. Учредительные документы должны содержать сведения о виде общества, предмете и целях его деятельности, составе учредителей и участников, наименовании и местонахождении, размере и порядке образования уставного (складочного) капитала (ст. 4 Закона о хозобществах).

Для акционерных обществ оценка имущественного взноса регулируется ст. 8 Закона об АО. Так, цена имущества, которое вносится учредителями акционерного общества в счет оплаты акций общества, должна соответствовать рыночной стоимости этого имущества, определенной на принципах независимой оценки, проведенной в соответствии с законодательством об оценке имущества, имущественных прав и профессиональной оценочной деятельности. Решение о привлечении субъекта оценочной деятельности принимает наблюдательный совет общества (в процессе создания общества — собрание учредителей или учредитель лично в случае создания акционерного общества одним лицом). Наблюдательный совет или общее собрание акционеров (если создание наблюдательного совета не предусмотрено уставом акционерного общества) (в процессе создания общества — учредительным собранием), утверждает рыночную стоимость имущества. Утвержденная стоимость имущества не может отличаться более чем на 10 процентов от стоимости, определенной оценщиком.

Нельзя забывать и о требованиях п. 146.14 НКУ, где сказано, что доход от продажи или другого отчуждения объекта ОС (в нашем случае — внесение в уставный фонд) определяется согласно договору о продаже или другом отчуждении объекта ОС, но не ниже обычной цены такого объекта (актива). А согласно пп. 14.1.71 НКУ обычная цена — это цена товаров (работ, услуг), определенная сторонами договора, если иное не установлено НКУ. Если не доказано обратное, считается, что такая обычная цена соответствует уровню рыночных цен. С 1 января 2013 года обычная цена определяется на основании ст. 39 НКУ (подробнее читайте в «ДК» №5/2013).

Также следует учесть особые случаи определения результата передачи ОС, предусмотренные п. 146.13 НКУ.

1. В уставный фонд другого лица вносится непроизводственное ОС. В таком случае согласно п. 146.13 НКУ в доход плательщика налога на прибыль следует включить сумму превышения доходов от продажи или другого отчуждения над первоначальной стоимостью приобретения непроизводственных ОС и расходов на ремонт, осуществляемых для поддержания объекта в рабочем состоянии. Если же первоначальная стоимость1 ОС превышает полученный доход от отчуждения такого объекта, то такая разница включается в расходы плательщика налога. При этом, как следует из п. 146.13 НКУ, в расходы попадет только разница между первоначальной стоимостью и полученным доходом без учета расходов на ремонт, осуществляемых для поддержания объекта в рабочем состоянии.

2. В уставный фонд вносятся ОС, которые предварительно получены бесплатно. В таком случае сумма превышения доходов от продажи или другого отчуждения безвозмездно полученных ОС над стоимостью таких ОС, которая была включена в состав доходов в связи с получением (согласно пп. 135.5.4 НКУ), включается в доходы плательщика налога. А вот сумма превышения стоимости, которая была включена в состав доходов в связи с безвозмездным получением над доходами от такого отчуждения ОС, включается в расходы плательщика налога (п. 146.13 НКУ).

Руководствуясь п. 137.16 НКУ, плательщик признает доходы от операции внесения ОС в уставный фонд (согласно п. 146.13 и п. 146.14 НКУ) по правилам П(С)БУ в периоде их возникновения (а фактически передачи ОС по акту приемки-передачи ОС — об этом см. далее). В налоговой декларации по налогу на прибыль предприятий2 такой доход нужно показать в строке 03.17 «Дохід, визначений відповідно до статті 146 розділу III Податкового кодексу України» приложения IД к декларации по прибыли. Оттуда его сумма попадет в общую сумму прочих доходов плательщика налога на прибыль, которая отражается в строке 03 основной части декларации.

1 Из чего состоит первоначальная стоимость ОС, прописано в п. 146.5 НКУ.

2 Форма утверждена приказом Минфина Украины от 28.09.2011 г. №1213.

А вот расходы (согласно п. 146.13 и п. 146.14 НКУ), если они возникают при внесении ОС в уставный фонд другого юрлица, нужно отражать как прочие расходы в периоде их осуществления (п. 138.5 и пп. 138.12.1 НКУ). В декларации по прибыли такие расходы от операции показываем в строке 06.4.16 «Витрати, визначені відповідно до статті 146 розділу III Податкового кодексу України» приложения IВ к декларации по прибыли. В дальнейшем такая сумма осядет в строке 06 основной части декларации.

И еще не забывайте, что при передаче ОС в качестве взноса в уставный фонд взамен вы получаете корпоративные права, учет которых следует вести по правилам п. 153.8 НКУ. О новых правилах учета корпоративных прав читайте в «ДК» №5/2013.

Налог на добавленную стоимость. Согласно пп. 14.1.191 НКУ, под поставкой товаров подразумевается любая передача права на распоряжение товарами в качестве собственника, в т. ч. продажа, обмен или дарение такого товара. При передаче ОС в качестве взноса в уставный фонд предприятия имеем дело с поставкой товаров. Поэтому такая операция является объектом обложения НДС (п. 185.1 НКУ). В соответствии с п. 188.1 НКУ, при поставке товаров (ОС) в качестве взноса в уставный фонд база налогообложения такой операции определяется исходя из их договорной (контрактной) стоимости (а фактически согласованной стоимости такого актива), но не ниже обычных цен, определенных в соответствии со ст. 39 НКУ.

Такие НО по НДС начисляются по дате оформление документов, подтверждающих передачу ОС другому юрлицу (пп. «б» п. 187.1 НКУ). Показываются НО по НДС в строке 1 Декларации по НДС1, с расшифровкой в разделе I приложения Д5.

1 Форма декларации утверждена приказом Минфина Украины от 25.11.2011 г. №1492.

Не забудьте по дате начисления НО по НДС по такой поставке выписать НН в двух экземплярах, один из которых передадите вновь созданному юрлицу (п. 201.4 НКУ). При такой поставке НН выписываем по общим требованиям Порядка №1379. При необходимости такие НН регистрируем в ЕРНН.

Бухгалтерский учет

Внесение ОС в уставный фонд другого предприятия по своей сути является долгосрочной финансовой инвестицией. Так, согласно п. 6 П(С)БУ 12 «Финансовые инвестиции», если приобретение финансовой инвестиции осуществляется путем обмена на другие активы, то ее себестоимость определяется по справедливой стоимости этих активов (в нашем случае — по согласованной стоимости актива).

В бухучете долгосрочные финансовые инвестиции отражаются на счете 14 «Долгосрочные финансовые инвестиции».

Конечно, балансовая стоимость ОС, выбывающих в обмен на корпоративные права по справедливой (согласованной) стоимости этих активов, может от них отличаться. Так, если балансовая стоимость ОС, передаваемых в качестве взноса в уставный фонд, больше согласованной стоимости такого объекта, то полученные убытки отражаются на субсчете 977 «Прочие расходы обычной деятельности». Если же балансовая стоимость актива, выбывающего в качестве взноса в уставный фонд, будет меньше стоимости полученных корпоративных прав, то такая разница должна попасть в доходы предприятия через субсчет 746 «Прочие доходы от обычной деятельности».

Кстати, ОС, передаваемые в качестве взноса в уставный капитал, перед их передачей не нужно переводить на счет 286 «Необоротные активы и группы выбытия, содержащиеся для продажи». Ведь выбытие таких ОС планируется другим способом, чем продажа.

И несколько слов о документировании передачи ОС в качестве взноса в уставный фонд. По мнению автора, перед самой передачей стоит издать приказ, в котором указать, что такой объект исключается из состава ОС и соответственно передается в качестве взноса в уставный фонд другого юрлица. А саму передачу ОС от учредителя (инвестора) предприятию советуем оформить Актом приемки-передачи (внутреннего перемещения) ОС по форме №ОЗ-1 (утверждена приказом Минстата от 29.12.95 г. №352). Такой акт нужно составить в трех экземплярах, один из которых передается предприятию, а остальные два остаются у инвестора.

Хотя на практике в таких случаях передачи ОС чаще всего оформляют накладную или акт приемки-передачи (произвольной формы) (главное, чтобы эти документы были составлены согласно требованиям к первичным документам, установленным Законом о бухучете).

Пример 1 ООО «Зеленый остров» на общем собрании учредителей ООО «Мельница» решило внести в уставный фонд этого предприятия станок (производственное ОС) согласованной стоимостью 48000 грн (в т. ч. НДС — 8000 грн).

Первоначальная стоимость станка составила 50000 грн, начисленная амортизация за период эксплуатации — 15000 грн, соответственно балансовая стоимость — 35000 грн. Условно предположим, что согласованная стоимость объекта ОС равна обычной цене, а показатель бухгалтерского учета по такому ОС совпадает с налоговыми данными.

Типовые проводки для такой ситуации показаны в таблице 1.

Таблица 1

Учет у инвестора внесения ОС в уставный фонд

№ п/п
Содержание операции
Бухгалтерский учет
Сумма, грн
Налоговый учет
Д-т
К-т
Доходы
Расходы
1.
Сформирован уставный капитал и зарегистрировано ООО «Мельница» (при этом определена согласованная стоимость станка, передаваемого ООО «Зеленый остров»)
141
685
48000
2.
Списана сумма начисленной амортизации ОС
131
104
15000
3.
Передано оборудование в качестве взноса в уставный капитал ОС
377
104
35000
5000*
4.
Начислены налоговые обязательства по НДС по поставленным ОС по обычной цене — 40000
377
641
8000
5.
Показан взаимозачет задолженностей
685
377
43000
6.
Отражен полученный доход от фининвестиций (разница между балансовой стоимостью ОС и согласованной стоимостью без НДС)
685
746
5000
* В доход по НКУ попадет 5000 грн (40000 - 35000) в соответствии с требованиями п. 146.13 и 146.14 НКУ.

Учет поступления ОС в качестве взноса в уставный фонд

Налоговый учет

Налог на прибыль. При получении ОС в качестве взноса в уставный капитал юрлицо передает взамен учредителю корпоративные права. Опять же, имеем дело с прямыми инвестициями (пп. 14.1.81 НКУ).

Суммы денежных средств или стоимость имущества (в нашем случае — ОС), поступающие плательщику налога в виде прямых инвестиций в корпоративные права, эмитированные таким плательщиком налога, согласно пп. 136.1.3 НКУ не включаются в налоговые доходы плательщика налога.

А вот согласно пп. 146.17.2 НКУ к приобретению ОС приравниваются операции по получению ОС в случае внесения таких ОС в уставный фонд (капитал) плательщика налога. Первоначальной стоимостью ОС, полученных в качестве взноса в уставный капитал предприятия, будет их стоимость, согласованная учредителями (участниками) предприятия, но не выше обычной цены (п. 146.8 НКУ).

При этом в первоначальную стоимость ОС не попадет НДС, начисленный при поставке таких объектов ОС (п. 146.5 НКУ). Такой НДС по общим правилам осядет в НК по НДС — разумеется, при условии что юрлицо является плательщиком НДС (подробнее о НДС — далее).

Если же юрлицо — не плательщик НДС, то сумма начисленного при поставке НДС увеличит первоначальную стоимость такого объекта ОС (пп. 139.1.6 и п. 146.5 НКУ). Поэтому если НДС не попадает в НК, то его сумма увеличивает первоначальную стоимость ОС. Так же будет и с суммами НДС, уплаченными для доставки такого ОС и доведения до состояния, пригодного к использованию. Такое же мнение высказали и налоговики в ЕБНЗ, подкатегория 110.09.01.

Иногда вновь созданное юрлицо уже является плательщиком НДС, и вот ОС, внесенные в уставный фонд, будут использовать частично в необлагаемых операциях (ст. 196, 197 и подраздел 2 раздела ХХ НКУ). В таком случае после распределения НДС по правилам ст. 199 НКУ (читайте в «ДК» №52/2012) доля суммы входного НДС, не попавшая в НК по НДС, увеличит первоначальную стоимость ОС.

Кроме того, п. 198.4 НКУ предусмотрено: если плательщик налога приобретает (изготовляет) товары/услуги и ОС, предназначаемые для их использования в операциях, не являющихся объектом налогообложения или освобождаемых от обложения НДС (ст. 196, 197 и подраздел 2 раздела ХХ НКУ), то суммы налога, уплаченные (начисленные) в связи с таким приобретением (изготовлением), не относятся к НК такого плательщика. Тогда по правилам п. 146.5 НКУ сумма НДС попадет в первоначальную стоимость ОС (об этом подробнее см. выше).

Между прочим, в первоначальную стоимость ОС следует включить не только стоимость, согласованную между учредителями (но не выше обычной цены), но и затраты, предусмотренные п. 146.5 НКУ. На такой же вывод наталкивает и п. 10 П(С)БУ 7 «Основные средства», где сказано, что первоначальной стоимостью ОС, внесенных в уставный капитал предприятия, признается согласованная учредителями (участниками) предприятия их справедливая стоимость с учетом расходов, предусмотренных п. 8 П(С)БУ 7, — а именно в этом пункте перечислены расходы, включаемые в первобытную стоимость ОС и идентичные прописанным в п. 146.5 НКУ.

Составляющие первоначальной стоимости ОС

Первоначальная стоимость объекта основных средств состоит из следующих расходов:

— суммы, уплачиваемые поставщикам активов и подрядчикам за выполнение строительно-монтажных работ (без косвенных налогов);

— регистрационные сборы, государственная пошлина и аналогичные платежи, осуществляемые в связи с приобретением/получением прав на объект основных средств;

— суммы ввозной пошлины;

— суммы косвенных налогов в связи с приобретением (созданием) основных средств (если они не возмещаются плательщику);

— расходы на страхование рисков доставки основных средств;

— расходы на транспортировку, установку, монтаж, наладку основных средств;

— финансовые расходы, включение которых в себестоимость квалификационных активов предусмотрено положениями (стандартами) бухгалтерского учета;

— другие расходы, непосредственно связанные с доведением основных средств до состояния, в котором они пригодны к использованию в запланированных целях.

Пункт 146.5 НКУ, пункт 8 П(С)БУ 7

Также учтите, что выпуск корпоративных прав в налоговом учете не отражается (п. 153.9 НКУ). Поэтому такая операция пройдет мимо налогового учета. О ценнобумажном учете читайте в «ДК» №5/2013.

Налог на добавленную стоимость. Если получатель ОС — плательщик НДС, то суммы входного НДС включаются в налоговый кредит по НДС в тех случаях, когда ОС используется в налогооблагаемых операциях в рамках хозяйственной деятельности плательщика налога (п. 198.3 НКУ). Конечно же, налоговый кредит по НДС будет только при наличии у вас правильно оформленной налоговой накладной (п. 198.6 НКУ). Датой возникновения права на налоговый кредит по НДС будет дата того события, которое произошло раньше: или дата списания денежных средств с банковского счета в оплату ОС, или дата получения ОС, что подтверждено налоговой накладной (п. 198.2 НКУ). В нашей ситуации налоговый кредит по НДС мы покажем именно на дату получения ОС от инвестора.

Бухгалтерский учет

Как мы уже отмечали, первоначальной стоимостью ОС, внесенных в уставный капитал предприятия, признается согласованная учредителями (участниками) предприятия их справедливая стоимость с учетом расходов, предусмотренных п. 8 П(С)БУ 7 (п. 10 П(С)БУ 7). При поступлении ОС от учредителя следует получить первичный документ, подтверждающий осуществление такой операции. Это может быть накладная, акт приемки-передачи (произвольной формы) (главное, чтобы эти документы были составлены согласно требованиям к первичным документам, установленным Законом о бухучете), Или же, выполняя предписание нормативных актов, учредитель выдаст вам Акт приемки-передачи (внутреннего перемещения) ОС (по форме №ОЗ-1, утвержденной приказом Минстата Украины от 29.12.95 г. №352), который и засвидетельствует факт поступления имущества.

По мнению автора, первоначальную стоимость ОС сначала нужно показать на счете 15 «Капитальные инвестиции». При этом сюда же попадут и расходы, связанные с доведением основных средств до состояния, в котором они пригодны к использованию в запланированных целях (см. п. 8 П(С)БУ 7), — т. е. все понесенные расходы, сформирующие первоначальную стоимость ОС.

Но вот в абз. 2 п. 13 Методрекомендаций №561 указано, что согласованная учредителями (участниками) стоимость основных средств отражается по дебету счета учета задолженности учредителей (участников) предприятия по взносам в уставный капитал в корреспонденции со счетом учета уставного капитала. Получение объектов основных средств показывается по дебету счета учета основных средств и погашением (уменьшением) задолженности учредителей. Кроме того, в письме Минфина от 17.11.2003 г. №31-04200-04-5/5570 сказано, что стоимость ОС, внесенных в уставный (паевой) фонд (капитал) предприятия его учредителями (пайщиками, участниками), в состав капитальных инвестиций не включается и на счете 15 «Капитальные инвестиции» не отражается.

Пример 2 Несколько учредителей решило создать ООО «Мельница» (плательщик НДС) с уставным капиталом 500000 грн. Один из учредителей сделал взнос в уставный фонд ООО «Мельница» станком (производственное ОС), согласованная стоимость которого 48000 грн, в т. ч. НДС — 8000 грн (условно обычная цена в таком случае тоже равна 40000 грн (без НДС). Расходы на транспортировку станка составили 1000 грн (без НДС), а затраты на его наладку — 600 грн (в т. ч. НДС — 100 грн), все эти затраты понесло ООО «Мельница».

Бухгалтерские проводки (отражены по Методрекомендациям №561) в связи с таким взносом в уставный фонд ООО «Мельница» показаны в таблице 2.

Таблица 2

Учет поступления ОС в качестве взноса в уставный фонд

№ п/п
Содержание операции
Бухгалтерский учет
Сумма, грн
Налоговый учет
Д-т
К-т
Доходы
Расходы
1.
Показана в бухучете сумма утвержденного учредительными документами уставного фонда
46
40
500000
2.
Получен в качестве взноса в уставный фонд станок
104
46
40000
3.
На основании налоговой накладной показан НК по НДС
641
46
8000
4.
Отражены услуги по перевозке станка
152
631
1000
5.
Получены услуги по наладке станка
152
631
500
6.
Начислен НК по НДС с полученных услуг по наладке
641
631
100
7.
Оплачены услуги транспортной компании
631
311
1000
8.
Оплачены услуги по наладке станка
631
311
600
9.
Станок введен в эксплуатацию (1000 + 500)
104
152
1500

Нормативная база

  • НКУ — Налоговый кодекс Украины от 02.12.2010 г. №2755-VI.
  • Закон о хозобществах — Закон Украины от 19.09.91 г. №1576-ХII «О хозяйственных обществах».
  • Закон об АО — Закон Украины от 17.09.2008 г. №514-VI «Об акционерных обществах».
  • Закон о бухучете — Закон Украины от 16.07.99 г. №996-ХIV «О бухгалтерском учете и финансовой отчетности».
  • Порядок №1379 — Порядок заполнения налоговой накладной, утвержденный приказом Минфина Украины от 01.11.2011 г. №1379.
  • П(С)БУ 7 — Положение (стандарт) бухгалтерского учета 7 «Основные средства», утвержденное приказом Минфина Украины от 27.04.2000 г. №92.
  • П(С)БУ 12 — Положение (стандарт) бухгалтерского учета 12 «Финансовые инвестиции», утвержденное приказом Минфина Украины от 26.04.2000 г. №91.
  • Методрекомендации №561 — Методические рекомендации по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденные приказом Минфина Украины от 30.09.2003 г. №561.

Василий РОРАТ, «Дебет-Кредит»

«ДК» №07/2013 (рус.)

«ДК» №07/2013 (рус.)


The remote server returned an error: (404) Not Found.